长期股权投资初始投资成本的财税差异及案例分析税收政策的制定与实际执行中的纳税处理，都要以企业的会计核算为基础。

分析和掌握长期股权投资初始成本的财税差异，一是要分析企业因取得长期股权投资方式不同采用会计核算方法所计量初始投资成本存的在差异；二是进一步解析税收确定长期股权投资的计税基础与会计核算之间的区别。

从而深刻体会长期股权投资初始成本会计核算的差异，以及会计与税收的差别。

一、企业合并形成长期股权投资的初始投资成本会计上：企业因合并形成的长期股权投资初始成本，会计核算因合并前合并企业与被合并企业是否被第三方控制，分为同一控制下的控股合并按公允价值、非同一控制下的控股合并按账面价值分别确定初始成本计量的两种方式。

税收上：企业合并形成长期股权投资是能够达到对被投资企业控制程度的投资，是纳税处理中除债务重组外唯一可以采用特殊重组方式确认投资成本的形式。

纳税处理时区分一般重组业务或特殊重组业务分别处理。

1、同一控制下的控股合并的案例例1-1：A公司2010年6月30日向集团内部B公司的原股东定向增发2000万股普通股（每股面值1元，市价15元），以取得B公司75%的股权，并自取得股权之日其能够对B 公司实施控制。

合并后B公司仍保留法人资格持续经营，同时两家公司合并前采用的会计政策相同。

合并日B公司的账面所有者权益总额10000万元。

A公司于合并日确定长期股权初始投资成本的账务处理如下：借：长期股权投资——B公司 7500万元贷：股本 2000万元资本公积——股本溢价 5500万元2、非同一控制下控股合并的案例例1-2：A公司2010年6月30日向B公司的原股东定向增发2000万股普通股（每股面值1元，市价15元），以取得B公司75%的股权，并自取得股权之日其能够对B公司实施控制。

合并后B公司仍保留法人资格持续经营，两家公司合并前无关联关系。

合并日B公司的账面所有者权益总额10000万元。

A公司于合并日确定长期股权初始投资成本的账务处理如下：借：长期股权投资——B公司 30000万元贷：股本 2000万元营业外收入——债务重组利得 28000万元3、案例分析（1）会计核算的差异分析上例中，A公司与B公司合并前二者之间关系存在差异但其他条件一致的情况下，长期股权投资成本的初始计量会计核算呈现不同的结果：例1-1中，A公司与B公司为同一家集团内部子公司的情况下，A公司通过收购B公司75%的股权达到对B公司的控制，属于同一控制下的控股合并，A公司取得B公司股权的初始成本计价是按占B公司在合并时点账面所有者权益份额的7500万元（即10000×75%）；超过股本的部分5500万元（即7500-2000）增加“资本公积-股本溢价”。

例1-2中，A公司与B公司合并前没有关联关系，A公司通过收购B公司75%的股权达到对B公司的控制，属于非同一控制下的控股合并，A公司取得B公司股权的初始成本计价是按支付对价的公允价值30000万元（即2000×15）；超过股本的部分28000万元（即30000-2000）计入“营业外收入”。

（2）纳税处理与会计核算的差异分析会计核算中，A企业合并形成的长期股权投资因同一控制或非同一控制下的控股合并，确认投资成本初始计量的金额不同。

条件基本相同的情况下，同一控制下的控股合并中A 企业长期股权投资的初始投资成本是以账面价值为基础核算的7500万元；非同一控制下的控股合并中A企业长期股权投资的初始投资成本是以公允价值为基础核算的30000万元。

税收处理中，A公司与B公司的合并处理属于税收规定的重组业务，同时无论是同一控制下还是非同一控制下，一方面A公司全部由股权支付合并对价；另一方面A公司收购B 公司的资产达到75%.假定该项重组业务同时符合特殊重组的其他条件，A公司因合并取得的长期股权投资计税基础应按股权收购中的特殊重组处理，即收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购企业股权的原有计税基础确定。

本案例中被收购企业B公司股权原有的计税基础应为账面所有者权益的份额7500万元。

案例中的纳税处理：同一控制下的控股合并的情况下，A公司长期股权投资的计税基础（计税成本）7500万元，与会计核算一致；非同一控制下的控股合并的情况下，A公司长期股权投资的计税基础（计税成本）也是7500万元，与会计核算的30000万元存在差异，确认投资成本计税基础的环节及纳税年度不做调整，待A企业转让或处置长期股权投资的纳税年度，扣减投资成本的计税基础7500万元，不是账面核算的初始投资成本30000万元。

二、企业合并以外其他方式取得长期股权投资的初始投资成本计量会计上：企业合并以外其他方式取得的长期股权投资包括以现金、发行权益性证券、投资者投入的长期股权、债务重组、非货币性资产交换等支付方式取得的长期股权投资，其初始投资成本原则上都是以支付对价的公允价值计量。

税收上：由于合并以外其他方式取得长期股权投资不能达到对被投资企业的控制程度，除债务重组外，企业取得长期股权投资的计税基础原则上也都以支付对价的公允价值计量。

只有债务重组中的债转股业务，债权人取得长期股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。

1、以支付现金取得长期股权投资的案例例2：A公司于2009年1月1日，自公开市场购买B公司25%的股份，实际支付价款800万元，同时支付手续费等相关费用30万元。

A公司取得股权后能够对B公司的生产经营决策施加重大影响。

A公司购买日的账务处理如下：借：长期股权投资——B公司 820万元贷：银行存款 820万元案例分析：会计核算中，A公司以现金取得长期股权投资的初始投资成本是实际支付价款加相关费用820万元（800+20）。

税收处理中，A公司取得长期股权投资的计税基础，即实际购买价加相关费用820万元。

会计核算与税收处理无差异。

2、以发行权益性证券取得长期股权投资的案例例3：A公司于2009年1月1日，通过增发本公司800万股（每股面值1元）普通股取得B公司25%的股份，按增发前后的平均股价计算，800万股股份的公允价值3000万元。

为增发股份，A公司向证券承销机构支付了30万元的佣金和手续费。

A公司取得股权后能够对B企业的生产经营决策施加重大影响。

A公司购买日的账务处理如下：一是按发行权益性证券的公允价值确定长期股权投资的初始成本借：长期股权投资——B公司 3000万元贷：股本 800万元资本公积——股本溢价 2200万元二是发行权益性证券过程中的佣金和手续费，应冲减溢价发行收入。

借：资本公积——股本溢价 30万元贷：银行存款 30万元案例分析：会计核算中，A公司以发行权益性证券取得长期股权投资的初始成本计量按增发股份的公允价值3000万元确认；同时佣金和手续费支出30万元冲减了溢价发行收入。

税收处理中，A公司以发行权益性证券取得长期股权投资的计税基础为增发股份的公允价值加佣金和手续费支出等相关费用3300万元（3000+30）。

会计核算与税收处理的差异在于相关费用的处理：会计核算将相关费用冲减溢价发行收入；纳税处理时可以并入投资资产的计税成本。

3、投资者投入长期股权投资的案例例4：A公司于2009年度1月1日成立，其股东之一M公司以其持有B公司的长期股权投资作为出资投入A公司。

投资各方在投资合同中约定M公司出资的股权作价2000万元，是根据B公司的股票市值及市场相关因素综合考虑确定的。

A公司注册资本8000万元，M 公司出资后占A公司注册资本的22%，能够参与A公司的财务及生产经营决策。

A公司账务处理如下：借：长期股权投资——B公司 2000万元贷：实收资本 1760万元资本公积——资本溢价 240万元案例分析：会计核算中，A公司取得M公司投入长期股权投资的初始成本计量按投资合同约定M 公司出资价格2000万元确认。

税收处理中，A公司取得长期股权投资的计税基础也应为投资合同约定的价值2000万元，除非有证据证明合同约定的价值不符合公允价值的认定标准。

会计核算与税收处理无差异。

4、以债务重组方式取得长期股权投资的案例会计上：债务重组方式中债权人取得偿债资产中的长期股权投资，是债务人以非货币资产清偿债务和债转股两种形式偿还的债务，债权人都以公允价值核算长期股权投资的初始投资成本。

税收上：债务重组方式中债权人取得偿债资产中的长期股权投资，一是以非货币资产清偿债务方式或债转股方式中选择一般重组纳税处理方法的，取得长期股权投资的计税基础以公允价值核算；二是债转股方式中选择特殊重组纳税处理方法的，取得长期股权投资的计税基础以以原债权的计税基础确定。

（1）以非货币资产清偿债务取得长期股权投资的案例例5-1：A公司应支付B公司的应付账款40万元，2009年度A公司经营过程中遭遇重大财务困难，11月与B公司签订债务重组协议并生效，约定用A公司持有的C公司股权偿还债务，抵债股权的账面价值32万元，评估价值36万元（不考虑相关税费等其他因素）。

债权人B公司已计提坏账准备2万元，其确认受让长期股权投资的账务处理如下：借：长期股权投资——C公司 36万元坏账准备 2万元营业外支出——债务重组损失 2万元贷：应收账款——A公司 40万元（2）以债务转为资本（债转股）取得长期股权投资的案例例5-2：A公司应支付B公司的应付账款40万元，2009年度A公司经营过程中遭遇重大财务困难，11月与B公司协商进行债务重组，B公司同意将对A公司的债务转换为持有B 公司的股份。

假定A公司注册资本200万元，净资产的公允价值300万元，抵债股权占A 公司注册资本的10%（不考虑相关税费等其他因素）。

债权人B公司已计提坏账准备2万元，其确认受让长期股权投资成本的账务处理如下：受让股权的公允价值=300×10%=30（万元）重组债权应收账款的账面价值与受让股权公允价值之间的差额=40-2-30=8（万元）借：长期股权投资——A公司 30万元坏账准备 2万元营业外支出——债务重组损失 8万元贷：应收账款——A公司 40万元（3）案例分析①会计核算的差异分析上例中，除A公司采用不同的偿债形式导致债权人B公司所受让股权的对象存在差异外，其他条件一致，长期股权投资成本初始计量的会计核算呈现不同结果：例5-1中，A公司以其持有的股权清偿债务时，债权人B公司受让的长期股权投资是A 公司所拥有的C公司股权，其长期股权的初始投资成本是股权的评估价值（公允价值）36万元；同时将债权的账面余值与受让股权公允价值之间的差额2万元（40-2-36），确认为债务重组损失计入“营业外支出”。

例5-2中，B公司放弃对A公司享有的债权以换取持有A公司的长期股权投资时，B公司取得长期股权投资的初始投资成本为享有A公司股份的公允价值30万元（300×10%）；同时将债权的账面余值与受让股权公允价值之间的差额8万元（40-2-30），确认为债务重组损失计入“营业外支出”。