一、报告主体概念的提出
鉴于财务会计概念框架（以下简称概念框架）在会计理论和实务中所发挥的重要作用，国际会计准则理事会（IASB）与美国会计准则委员会（FASB）决定在改进各自现有概念框架的基础上，致力于联合制定一份完整的、内在一致的趋同概念框架，并逐渐取代各自目前的概念框架，这将为原则导向、内在一致、国际趋同的会计准则的制定提供坚实的基础。

联合趋同框架的制定将分多个阶段项目完成，包括目标与信息质量特征：要素和确认；计量；报告主体：列报和披露；概念框架在公认会计原则层次中的地位与目标；非盈利组织对概念框架的应用等
问题。

2006年7月6日，fASB与FASB联合发布了<财务报告概念框架：财务报告目标与决策有用的财务报告信
“财务报
FASB联合
但这并没
三、报告主体与法律主体的关系
很多企业都具有一定的法律形式，这些法律结构形式有助于辨认哪些信息属于财务报告的对象，并与出资人（包括投资者、债权人和其他出资者）相区别。

换而言之，法律结构形式有助于区分通用财务报告的对象和报告的使用者，可以帮助确定哪些资源和对资源的要求权及变化应该包括在主体的财务报告之中，有助于确定报告主
体的边界。

然而，并不是所有的企业都具有法律主体的形式。

如一家跨国经营企业的非公司制分支机构也可能被要求或主动向其当前或潜在的信贷者编制、提供财务报告。

但有观点认为，没有独立法律形式的企业（如独资制、非公司制分支机构）可编制特殊目的财务报告，但其不能作为通用财务报告的主体。

一是由于对主体边界的确定存在现实困难，由于要区分非公司制分支机构与该分支机构所归属的母体之间的资源及其要求权等在现实中是非常困
难的，对其变化进行完整、如实地反映也非常困难。

同样，在独资制企业要严格区分企业与其所有者的个人资产也是非常困难的。

二是因为要确定主体存在，法律结构是必要的。

例如独资企业的信贷者不仅对所有者企业资产拥有追索权，对所有者个人资产也拥有追索权：同样地，分支机构的信贷者不仅对该分支机构的资产拥有追索权，对其所归属的母体资产也拥有追索权。

因此，独资制企业和分支机构的财务报告是不完整的，因为它们的财务报
告并未包含其信贷者所要求的全部财产。

然而，IASB和FASB并不赞同上面的观点。

原因主要有以下几点：（1）来自法律主体的现实难题。

当～法律主体被另一法律主体控制时，两者的整合程度使得区分被控制主体的资源与控制主体的资源变得非常困难。

因此，法律主体的存在并非意味着报告主体的边界能够被清晰地确定。

（2）产生于准则层次的困难。

对于难以清楚界定活动领域边界的企业而言，其活动并不适合作为通用财务报告的对象。

例如，准则可能要求披露报告主体及其所归属母体的情况，准则也可能要求披露当前财务报告中没
有被确认的交易信息，如接收到关联方的商品或劳务。

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而且，忽略，“经
此外，虽然报告主体的这个概念描述特别强调了投资者、债权人或其他出资人，但这并不意味着企业的存在
与否完全取决于其外部利益相关者是否存在。

五。

报告主体与会计主体的区别
会计主体是会计工作所服务的特定单位或组织。

企业的会计工作必须确定会计核算的范围，规定会计环境与会计系统的空间界限，明确应当对本企业的哪些经济活动予以确认、计量、记录和报告，哪些不应包括在本企业核算的范围之内。

会计主体假设对现代企业会计最重要的影响是划定了一个主体会计活动的空间界限和范围。

笔者认为，会计主体与报告主体的主要区别在于：（1）会计主体强调的是确定会计核算的空间范围。

会计系统边界的空间维，而报告主体不仅强调报告主体的空间范围，有时也对报告主体的时间维进行了规定，例如，某
一主体是否以及何时纳入集团报告主体，通常以其是否为集团报告主体所控制为判断标准，此外，共同控制模型、风险和报酬模型也被用来作为判断的基础；（2）会计主体概念强调会计的确认、计量、记录和报告四个基本程序，而报告主体概念则着重强调会计的报告，例如需要根据母公司和子公司的会计确认、计量、记录和报告等财务资料，编制集团报告主体的合并财务报告，因此如若会计主体不存在，报告主体也难以存在了。