第五章生物资产生物资产的概念、分类及内容生物资产是指与农业生产相关的有生命的（即活的）动物和植物。
生物资产与企业的存货、固定资产等一般资产不同，其具有特殊的自然增值性，因此导致其在会计确认、计量和相关信息披露等方面也凸现一定的特殊性(一）、消耗性生物资产消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产。
包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。
消耗性生物资产作为生物资产的一种，包括许多内容，如种植业的的玉米和小麦等庄稼；林业中的长成后准备作为原木的树木；畜牧养殖业中存栏待售的牲畜和准备用来生产肉品牲畜、水产业中养殖的鱼等。
（二）、生产性生物资产1、生产性生物资产的内容生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产。
包括：经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
生产性生物资产具备自我生长性。
与消耗性生物资产相比较，生产性生物资产最大的不同点在于其持有目的。
消耗性生物资产持有的目的是为了出售（如用材林）或者是即将收获为农产品（如小麦、玉米、大豆等农作物），而生产性生物资产持有的目的则是为了长期的使用，长期使用是为了利用其进行繁殖或者不断产出农产品（如果树、奶牛）或者是长期役用。
（三）公益性生物资产公益性生物资产：是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产。
包括：防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。
企业拥有的公益林，根据企业会计准则的规定，应当作为公益性生物资产进行核算和管理。
企业原先营造的是用材林，但在砍伐之前国家有关部门将其确定为公益林，不允许企业进行砍伐，且仍由企业进行管理。
在这种情况下，该林木资产不应当作为消耗性生物资产或生产性生物资产进行核算和管理，而应当单独区分出来，作为公益性生物资产进行核算和管理。
生物资产的确认根据企业会计准则的规定，生物资产同时满足下列条件的，才能予以确认：1 、企业因过去的交易或者事项而拥有或者控制的该生物资产；2、与该生物资产有关的经济利益或服务潜能很可能流入企业；3、该生物资产的成本能够可靠地计量。
生物资产的初始计量一、外购生物资产的初始成本包括：购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。
其中，其他可直接归属于购买生物资产的相关费用，包括：场地整理费、装卸费、假植费、栽植费、专业人员服务费等。
例1：2007年4月3日，甲农业公司购入10头实行分群核算的种猪，支付的购买价款为20000元，发生的运输费为5000元、保险费为400元、装卸费为200元，款项全部以银行存款支付。
甲农业公司购买确定10头种猪的成本为：20000+5000+400=25400（元）借：生产性生物资产25400•贷：银行存款25400二、自行营造的生物资产生物资产包括生产性生物资产、消耗性生物资产和公益性生物资产，自行营造时其各自的成本包括的内容各不相同。
（一）自行营造的消耗性生物资产根据企业会计准则的规定，自行栽培、繁殖或养殖的消耗性生物资产的成本，应当按照下列规定确定：（1）自行栽培的大田作物和蔬菜的成本，包括在收获前耗用种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
（2）自行营造的林木类消耗性生物资产的成本，包括郁闭前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出；（3）自行繁殖的育肥畜的成本，包括出售前发生的饲养费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
（4）水产养殖的动物和植物的成本，包括在出售或入库前耗用的苗种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
例3：甲农业公司2007年自行营造的林木消耗性生物资产在郁闭前发生的造林费4000元，抚育费3000元，营林设施摊销费2000元，应分摊的间接费用1200元。
甲农业公司的会计处理如下：•借：消耗性生物资产10200•贷：银行存款7000•农业生产成本3200（二）自行营造的生产性生物资产根据企业会计准则的规定，自行营造的林木类生产性生物资产的成本，包括达到预定生产经营目的前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出；自行繁殖的产畜和役畜的成本，包括达到预定生产经营目的前发生的饲养费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
其中，达到预定生产经营目的，是指生产性生物资产进入正常生产期，可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租。
例4 ：2007年1月份，乙农业公司自行营造的生产性生物资产共发生支出1200元，其中1000元为以银行存款支付的相关费用，200元为分摊的间接费用。
乙农业公司的会计处理如下：•借：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产1200•贷：银行存款1000•农业生产成本200例5 ：2007年1月份，乙农业公司种植的果树转入成熟生产性生物资产。
该果树的总成本为1100000元，未计提减值准备。
乙农业公司的会计处理如下：•借：生产性生物资产——成熟生产性生物资产1100000•贷：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产1100000（三）自行营造的公益性生物资产根据企业会计准则的规定：自行营造的公益性生物资产的成本，应当按照郁闭前发生的造林费、抚育费、森林保护费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出确定。
具体来说，自行营造的公益性生物资产的成本，应当按照郁闭前发生的造林费、抚育费、森林保护费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出作为公益性生物资产的成本，借记“公益性生物资产”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，借记“专项应付款”科目，贷记“资本公积——公益性生物资产基金”科目。
例6：2007 年2月份，丙农业公司利用国家资金营造的公益林达到预定目的，共发生支出23000元，其中20000元为工人的工资和福利费，3000元为分摊的间接费用。
丙农业公司的会计处理如下：•借：公益性生物资产23000•贷：农业生产成本3000•应付职工薪酬20000•借：专项应付款23000•贷：资本公积23000四、天然起源的生物资产根据企业会计准则的规定，天然起源的生物资产，应当按照名义金额确定其成本。
具体来说，天然起源的生物资产，应当按照名义金额，借记“生产性生物资产”、“消耗性生物资产”、“公益性生物资产”等科目，贷记“营业外收入”科目。
生物资产的取得生物资产的后续支出☯一）生物资产郁闭或达到预定生产经营目的后的管护费用生物资产在郁闭或达到预定生产经营目的后，为了维护或提高其使用效能，需要对其进行管护、饲养等，此时的生物资产能够产出农产品，带来现实的经济利益，因此所发生的这类后续支出应当予以费用化，计入当期损益。
☯借：管理费用贷：银行存款☯（二）林木类生物资产补植在林木类生物资产的生长过程中，为了使其更好地生长，往往需要进行择伐、间伐或抚育更新性质采伐（这些采伐并不影响林木的郁闭状态），并且在采伐之后进行相应的补植。
在这种情况下发生的后续支出，应当予以资本化，计入林木类生物资产的成本。
借：消耗性生物资产、生产性生物资产或公益性生物资产贷：库存现金、银行存款、其他应付款☯20×0年5月，甲林业有限责任公司对乙林班用材林择伐迹地进行更新造林，应支付临时人员工资15 000元，领用材料20 000元。
甲企业的账务处理如下：☯借：消耗性生物资产——用材林 35 000贷：应付职工薪酬 15 000原材料 20 000甲林业有限责任公司下属的乙林班统一组织培植管护一片森林，20×0年3月，发生森林管护费用共计40 000元，其中人员工资20000元，尚未支付；使用库存肥料16 000元；管护设备折旧4000元。
管护总面积为5000公顷，其中作为用材林的杨树林共计4000公顷，已郁闭的占75%，其余的尚未郁闭；作为水土保持林的马尾松共计1000公顷，全部已郁闭。
假定管护费用按照森林面积比例进行分配。
有关计算如下：☯未郁闭杨树林应分配共同费用的比例=4000×（1-75%）÷5000=0.2☯已郁闭杨树林成应分配共同费用的比例=4000×75%÷5000=O.6☯已郁闭马尾松应分配共同费用的比例=1000÷5 000=0.2☯未郁闭杨树林应分配的共同费用=40 000×0.2=8000（元）☯已郁闭杨树林成应分配的共同费用=40 000×0.6=24000（元）☯已郁闭马尾松应分配的共同费用=40 000×O.2=8000（元）甲公司的账务处理如下：☯借：消耗性生物资产——用材林（杨树）8 000管理费用 32 000贷：应付职工薪酬 20000原材料 16000累计折旧 4000生物资产的折旧方法1.折旧方法的确定：可选用的折旧方法包括三种：（1）年限平均法：年折旧额=（生产性生物资产原值-预计净残值）÷预计使用年限（2）工作量法：单位工作量折旧额=（生产性生物资产原值-预计净残值）÷预计总工作量（3）产量法：单位产量折旧额=（生产性生物资产原值-预计净残值）÷预计总产量•这些方法均属于直线法方法1、年限平均法例11：丙农业公司有一生产性生物资产原价为500 000元，预计使用年限为20年，预计净残值率为2%；假设丙农业公司没有为该生产性生物资产计提减值准备。
则该生产性生物资产的折旧率和折旧额的计算如下：•年折旧率=（1-2%）/20=4.9%•月折旧率=4.9%/12=0.41%•月折旧额=500000×0.41%=2050（元）• 2.工作量（产量）法工作量（产量）法，是根据实际工作量或实际产出品的数量计提生物性资产折旧额的一种方法。
例12：甲农业公司的一头奶牛原价为8000元，预计生产牛奶20000千克，预计残值率为5%，本月生产牛奶400千克。
则该头奶牛的月折旧额计算如下：•每千克牛奶折旧额=8000×（1-5%）÷20 000=0.38（元/千克）•月折旧额=400×0.38=152（元）（三）生产性生物资产计提折旧的会计处理•对达到预定生产经营目的的生产性生物资产，企业应当按期计提折旧，借记“农业生产成本”、“管理费用”、“生产成本”、“劳务成本”等科目，贷记“生产性生物资产累计折旧”科目。
•例6—17 2007年3月份，乙农业公司主要种植小麦、玉米、大豆的农田防护林本月应计提的折旧为300元，奶牛应计提的折旧为600元。
乙农业公司的会计处理如下：•借：农业生产成本900•贷：生产性生物资产累计折旧900对于公益性生物资产，企业不应计提折旧和减值准备。
生产性生物资产的使用寿命根据企业会计准则的规定，企业确定生产性生物资产的使用寿命时，应当考虑下列因素：•（1）该资产的预计产出能力或实物数量；•（2）该资产的预计有形损耗和役畜衰老、经济林老化等；•（3）该资产的预计无形损耗•如因新品种的出现而使现有的生产性生物资产的产出能力和产出农产品的质量等方面相对下降、市场需求的变化使生产性生物资产产出的农产品相对过时等。