A公司
B公司
项目
金额
项目
金额
股本 36000000 股本
6000000
资本公积 10000000 资本公积 2000000
调整分录 借：投资收益 70 贷：长期股权投资 70
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❖ 最简单的调整方法：根据以购买日公允价值为基 础持续计算的子公司所有者权益的变化调整
借：长期股权投资—乙公司 140
贷：投资收益—乙公司 14
贷：资本公积
0
（因为子公司所有者权益按购买日公允价值持续计 算的金额由3000万增加到3200万）
不相同，所以应在以2012个别报表为起点的合并报表上追溯调整2011年成本法为权益法
第一年 2011.12.31
第二年 2012.12.31
第三年 2013.12.31
母公司个 别报表 合并报表
调整分录
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长期股权投资 2300
长期股权投资＋140 投资收益（210-70）
合并报表上 长期股权投资=2440
p104略
长期股权投资 2300
长期股权投资 2300
1.当年根据子公司 报表按权益法调整
2.调整上一年调整 事项的影响(年初)
1.当年根据子公 司报表按权益法 调整 2.调整上两年调 整事项的影响
1.同第一年 2.p104涉及损益 的均用未分配利 润——年初
1.同第一年 前期的累计影响 编一个分录即可
第三章合并会计报表的
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❖ 重点： ❖ 合并资产负债表、合并利润表的编制
❖ 难点： ❖ 调整与抵销分录的编制（尤其是连续编制）
❖ 实务中： ❖ 常见问题，2010年2129家上市公司2030家编制合
并报表，占95.35% ，未提供的是因为无子公司。
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第一节 合并资产负债表
❖ 总体思路： ❖ 编Hale Waihona Puke 股权取得日后的合并资产负债表，应以
母公司、纳入合并范围的子公司的单独资产负债 表为依据，结合有关内部交易事项的会计记录编 制调整与抵销分录后，根据资产、负债以及股东 权益各项目的合并数填列合并资产负债表有关项 目。
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第一节 合并资产负债表
一、对子公司个别财务报表进行调整
（一）财务期间及决算日的调整
（二）外币报表的折算
值计算的180。
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二、将对子公司的长期股权投资按照权益法进行调整 ❖ 追溯调整法（原因） ❖ 准则中要求企业对子公司的长期股权投资在日常核算及母
公司个别财务报表中采用成本法核算，主要是为了避免在 子公司实际宣告发放现金股利或利润之前，母公司垫付资 金发放现金股利或利润等情况，解决了原来权益法下投资 收益不能足额收回导致超分配问题。 ❖ P104例6-1 ▪ 当期调整 ▪ 连续调整
例如：假设购买日为2007年1月1日，若固定资产的公
允价值为200，账面价值为150，按10年提折旧，采用
调
年限平均法计提折旧，假定无残值。至2007年12月31
整
日编制合并报表，
分
此时固定资产按照公允价值进行计算的价值＝
录
180，企业实际按照账面价值计算的账面＝150－15＝
是 ？
135，调整时应将子公司账上的135调整至按照公允价
净资产3200 其中：实现利润＋（310-10） 分配股利－100
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❖ 在合并工作底稿中，按权益法调整对子公司的长 期股权投资时，应按照《企业会计准则第2号—— 长期股权投资》所规定的权益法进行调整。
❖ 追溯调整法 ： 个别报表：成本法
例1-p104
合并报表：权益法
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（三）会计政策调整
（四）非同一控制下企业合并中取得的子公司公允价值的调整 四个
请注意：以上调整是有顺序的：
统一
调整会计期间、会计政策是其它调整的基础
按公允价值调整子公司报表是权益法的基础
权益法调整是长期股权投资与所有者权益抵销的
基础
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❖ 对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，应当根据母 公司在购买日该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值， 对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务 报表反映为在购买日公允价值基础上持续计算的可辨认资 产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。
追溯调整，假设 一开始就用权益法
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成本法转权益法练习题1
❖ A公司于2007年1月1日取得B公司100％的股权。为 进行该项企业合并，A公司发行了3500万股普通股 （每股面值1元）作为对价。假设公允价值为1元 每股。合并日，A公司及B公司的所有者权益构成 如表1所示（假设账面价值与公允价值一致）：
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2011.1.1
2011.12.31
母公司个 别报表
子公司个 别报表账 面价值
长期股权投资2300 70％
净资产2900 管理用固定资产 200/10年
子公司公 允价值 （备查簿）
净资产3000 管理用固定资产 300/10年
长期股权投资 2300 70％ 确认投资收益70
净资产3300 其中：实现利润＋310 分配股利－100
❖ 最直接的调整方法
先将成本法下的处理在工作底稿上全部反方向冲掉
再按权益法重新在工作底稿上编制调整分录
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❖ 连续调整
视同在购买日（合并日）开始就是权益法后续计 量
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到2012编制合并报表时，有期末数，还有期初数，但期初数是2011调整前的数字，
即个别报表上的期初数，没有按权益法调整，与合并报表的应有的期初数（2011期末数）
（1）根据调整后子公司当年实现净利润
借：长期股权投资—乙公司 210
贷：投资收益—乙公司
210
（2）针对子公司当年股利（红利）分配
借：投资收益 —乙公司 70
贷：长期股权投资 —乙公司 70
（3）针对子公司当年其他所有者权益变动
借：长期股权投资—乙公司 0
贷：资本公积
0
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成本法下已经处理成： 按权益法下应该处理： 借：应收股利 70 借：应收股利 70 贷：投资收益 70 贷：长期股权投资 70
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❖ 在合并工作底稿中 ❖ 首先按购买日公允价值调整子公司个别报表
借：固定资产-原价100 贷：资本公积 100
借：管理费用 10 贷：固定资产—累计折旧 10
❖ 子公司净利润被调整为300万元 ❖ 接着按权益法调整母公司对子公司的长期股权投
资
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❖成本法 权益法，调整分录如下（最常用）：