《企业会计准则第25号——原保险合同》

比较与分析

一、新准则的主要内容

（一）制定背景

我国保险公司执行的会计制度是1999年1月1日制定的。保险公司财务制度，和2002年1月1日施行的性融企业会计制度。我国的原会计准则中没有针对原保险合同的具体准则。随着金融业的开放，我国的保险公司执行的会计标准迫切需要和国际趋同，以满足保险业发展的要求。因此，在新的会计准则体系的制定中，参照国际会计准则，考虑我国现行保险会计实务，财政部于2006年2月发布了《企业会计准则第25号——原保险合同》（下称新准则）。

（二）主要内容

新准则由总则。原保险合同的确定、原保险合同收入。原保险合同准备金、原保险合同成本、列报共六章组成。

1．在“总则”部分，包括制定准则的目标。原保险合同的定义、不适用范围。

（1）准则的制定目标是：为了规范保险人签发的原保险合同的确认、计量和相关信息的列报。

（2）原保险合同的定义：指保险人向投保人收取保费，对约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任，或者当被保险人死亡、伤残、疾病或者达到约定的年龄、期限时承担给付保险金责任的保险合同。

（3）不适用范围：保险人向投保人签发的承担保险风险以外的其他风险的合同。

2在“原保险合同的确定”部分，包括原保险合同确认的依据、保险人承担保险风险以外的风险的处理。原保险合同的分类及依据。

（1）原保险合同确认的依据：根据合同条款判断保险人是否承担了保险风险。

（2）原保险人承担保险风险以外的风险的处理：保险风险和其他

风险部分能够区分和单独计量的，将保险风险部分和其他风险部分进行分拆。保险风险和其他风险部分不能够区分，或者虽能够区分但不能够单独计量的，不分拆。

（3）原保险合同的分类及依据：按照保险人在原保险合同延长期内是否承担赔忖保险金责任，将原保险合同分为寿险原保险合同和非寿险保险合同。

3．在“原保险合同收入”部分，包括保费收入的确认，计算、提前解除合同的处理。

（1）保费收入的确认：当原保险合同成立并承担相应保险责任，与原保险合同相关的经济利益很可能流入，与原保险合同相关的收入能够可靠地计量这二个条件同时被满足时，保费收人才干以确认。

（2）保费收入的计算：非寿险原保险合同，根据原保险合同约定的保费总额确定；寿险原保险合同，分期收取保费的，根据当期应收保费确定，一次性收取保费的，根据一次性应收取的保费确定。

（3）提前解除合同的处理：按照原保险合同约定计算确定应退还投保人的金额。

4．在“原保险合同准备金”部分，包括准备金的分类、会计处理、充足性测试要求。

（1）原保险合同准备金的分类：未到期责任准备金，未决赔款准备金、寿险责任准备金和长期健康险责任准备金。

（2）会计处理：在确认非人寿险保费收入的当期，提取未到期责任准备金，在非寿险事故发生的当期，提取未决赔款准备金；在确认寿险保费收入的当期，提取寿险责任准备金、长期健康险责任准备金。

（3）充足性测试：保险人至少在每年年度终了，对未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金进行充足性测试。

5．在“原保险合同成本”部分，包括原保险合同成本构成，各项成本的会计处理，损余物资会计处理、代位追偿款会计处理。

（1）原保险合同成本构成：手续费或佣金支出、赔付成本、未决赔款准备金，寿险责任准备金。长期健康险责任准备金。

（2）各项成本的会计处理：手续费、佣金在发生时计人当期损益；在实际发生理赔费用的当期，按实际发生的理赔费用金额计人当期损益；提取的未决赔款准备金。寿险责任准备金、长期健康险责任准备金计人当期损益；确定支付赔付款项金额的当期，按照确定支付的赔付款项金额，计入当期损益。

（3）损余物资会计处理：保险人承担赔偿保险金责任取得的损余物资，按市场价格确认为资产，并冲减当期赔付成本。

（4）代位追偿款会计处理：保险人承担赔付保险金责任应收取的代位追偿款，冲减当期赔付成本。

6．在“列报”部分，包括保险人在资产负债表中应单独列示的项目、保险人在利润表中应单独列示的项目。保险人应当在附注中披露与原保险

合同有关的信息。

二、新准则与原会计制度差异比较

本准则在我国是第一次制定和颁布。新准则对比《保险公司财务制度》和《金融企业会计制度》，主要变化有：

1．总体结构和目的有所变化：原会计制度为十二章，新准则为六章；原会计制度的目的是规范保险公司的财务行为，加强财务管理和经营核算，促进公平竞争，新准则的目的是规范保险人签发的原保险合同的确认、计量和相关信息的列报。

2．新准则明确了保险合同的概念及确定方法。承担被保险人的保险风险，是保险合同区别于其他合同的主要特征。新准则在借鉴国际惯例、考虑我国现行保险会计实务的基础上，引人保险风险概念，作为判断和确定保险合同的依据。对于既有保险风险又有其他风险的合同，新准则提出了分拆的要求，并分别对保险风险部分和其他风险部分的会计处理做出规定。

3．规定了保费收入的计量方法。不同种类的保险合同性质不同，真保费收入的计量方法也不相同。新准则规定，非寿险保险合同的保费收入金额，应当根据约定的保费总额确定；分期收取保费的寿险保险合同保费收入金额，应当根据当期应收取的保费确定；一次性收取保费的寿险保险合同保费收入金额，应当根据一次性收取的保费确定。

4．规定了保险合同准备金的确认时点和计量方法。不同种类的保险合同，其准备金的性质不同。新准则规定，在确认非寿险保费收入时，保险人应当按照保险精算确定的金额，提取未到期责任准备金，作为保费收入的调整项目；在非寿险保险事故发生时，保险人应当按照保险精算确定的金额，捉取未决赔款准备金，计人当期损益；在确认寿险保费收入时。保险人应当按照保险精算确定的金额，提取寿险

责任准备金。长期健康险责任准备金，计人当期损益。

5．引人准备金充足性测试概念。为真实反映保险人承担的赔付保险金责任，新准则要求保险人应当在会计期末对准备金进行充足性测试，并按照其差额补提相关准备金。这也是对我国保险会计的重大突破。

三、新准则与国际会计准则差异比较

长期以来，由于没有统一的保险会计准则，保险公司对保险业务的会计处理差别很大。保险行业规避了会计准则的监管，外部使用者很难通过会计报表了解保险公司的实际经营状况，根本无法比较同一国家不同保险公司的财务状况和经营成果，更不用说保险公司财务报告的国际比较。

1997年，国际会计准则理事会（IASB）的前身国际会计准则委员会开始从事保险会计问题研究。2003年7月IASB推出了第5号征求意见稿（ED6）“保险合同”。由于保险合同的特殊性与复杂性，IASB于2002年5月决定将准则的制定分为两个阶段进行。第一阶段，IASB不要求对现行会计实务做大多变动，仅做出有限的会计处理改善，但要求保险公司披露保险合同的公允价值。第一阶段的成果是IASB于2oo4年3月发布了IFRS4并于2005年1月1日起执行。第二阶段，IASB将重点解决保险合同的确认与计量问题，预计将于2007年完成。

新准则与IASB发布的《国际会计准则第4号——保险合同》的主要差异有：

1．适用范围不同。新准则适用于规范保险人签发的保险合同；而国际会计准则适用于保险人签发的保险合同，持有的再保险合同，签发的具有相机参与分红特征的金融工具。

2．目标不同，新准则是为了规范保险人签发的原保险合同的确认、计量和相关信息的列报；国际会计准则临目标是在理事会完成保险合同项目第二阶段之前，规范所有签发保险合同的主体对保险合同的财务报告。

3．内容有所差别。新准则包括总则、原保险合同的确定、原保险合同收入、原保险合同准备金、原保险合同成本。列报共六章；而国际会计准则包括引言、目标、范围、确认和计量、披露、生效日期和过渡性规定共六部分。

4．规范的具体会计方面有所不同。新准则涉及普通保险合同的会