所得税会计政策选择影响因素及会计处理方法【摘要】所得税会计是研究处理会计收益和应税收益差异的会计理论和方法，是会计学科的一个分支。

目前我国所得税会计还处于起步发展阶段。

本文通过对我国所得税会计方法的比较分析，结合我国制度背景以及所得税会计实证研究文献，分析归纳所得税会计政策选择的有关影响因素。

以及相关的所得税会计处理方法。

【关键词】所得税会计，会计政策选择，影响因素，会计处理方法企业所得税是以企业取得的生产经营所得和其他所得为征税对象征收的一种税。

此种征税对象决定了企业所得税会计处理的方法。

目前，我国所得税会计处理主要是调整会计收益和应税收益之间的差异，它是财务会计的一个组成部分，是以财务会计的理论原则为基础，以应税所得和会计收益之间的差异为核算对象，以提供与决策有用的信息为目标。

我国目前所得税会计核算方法共有两类4种方法,第一类是应付税款法,第二类是纳税影响会计法,具体又分为递延法、利润表债务法、资产负债表债务法。

为什么在CAS18颁布前,上市公司绝大部分选择采用应付税款法? 为什么在会计实务界普遍采用应付税款法的情况下,CAS18要强制采用全新的资产负债表债务法? 是哪些因素影响着企业选择所得税会计核算方法? 本文结合这两类四法的比较及相关实证研究文献,试着对影响所得税会计政策的因素进行归纳总结,并提出具体的会计处理方法。

一、我国所得税会计处理方法的变化：对所得税会计认识的两种观点：利润分配观和费用观。

在利润分配观下，所得税被认为是利润分配的一个项目，企业缴纳的所得税计入“利润分配”科目核算。

在费用观下，所得税被认为是一种费用，不属于利润分配的内容。

由于费用确认有权责发生制与收付实现制之分，如果当期所得税费用按收付实现制原则确认，则当期按税法计算实际缴纳多少所得税会计上就确认多少所得税费用，如果按权责发生制确认，则会计上确认的当期所得税费用就不一定等于当期按税法实际缴纳的所得税。

因此，会计上对所得税费用的处理就有两大类方法：基于收付实现制原则的“应付税款法”和基于权责发生制的“纳税影响会计法”。

二、我国所得税会计的两种处理方法1、应付税款法应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异均在当期确认所得税费用。

这种方法的特点是，本期所得税费用按照本期应税所得与使用的所得税税率计算的应交所得税，即本期从净利润中扣除的所得税费用等与本期应交的所得税。

时间性差异产生的影响所得税的金额均在本期确认所得税费用，或在本期抵减所得税费用，时间性差异产生的影响所得税的金额，在会计报表中不反映为一项负债或一项资产。

在应付税款法下，不管税前会计利润多少，在计算交纳所得税时均应按税法规定对税前会计利润进行调整，调整为应税所得，再按应税所得计算出本期应交的所得税，作为本期所得税费用，即本期所得税费用等于本期应交所得税。

2、纳税影响会计法纳税影响会计法是指企业确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期所得税和时间性差异对所得税的影响金额的合计，确认为当期所得税费用的方法。

在这种方法下，时间性差异对所得税的影响金额，递延和分配到以后各期，所得税被视为企业在获得收益时发生的一项费用，并应随同有关的收入和费用计入同一期内，以达到收入和费用的配比。

时间性差异影响的所得税金额，包括在利润表的所得税费用项目内，以及资产负债表中的递延税款余额里。

三、所得税会计政策选择影响因素：实证研究综述国内有关所得税会计的实证研究文献很少,而且大部分是基于会计收益与应税收益差异的研究, 如戴德明、姚淑瑜、毛新述研究发现,我国上市公司由于会计制度和税收法规的不同而导致的会计收益—应税收益的差异不断扩大,这种差异的扩大除了制度本身的原因外,还同上市公司的盈余管理和避税行为紧密相关。

叶康涛研究发现,上市公司盈余管理的幅度越大,其会计收益—应税收益的差异也越大。

钱春杰、周中胜(2007)实证结果发现,会计—税收差异与审计收费显著正相关,与“不清洁”审计意见显著正相关,表明审计师充分利用了会计—税收差异所体现的信息。

伍利娜、李蕙伶(2007)实证结果发现: 会计—税法差异幅度较大的上市公司盈余持续性显著较低, 但投资者对会计—税法差异幅度较大公司的盈余持续性高估程度很严重。

此外,陈涛(2007)实证检验了递延税款可以作为盈余管理检验工具的说法,认为递延税款能作为检验盈余管理的应计模型的有效补充,并且与常用的检验盈余管理的琼斯模型相比,递延税款比修正的琼斯模型具有更强的检验能力。

有关所得税会计政策选择的实证研究文献更是少之又少。

截止到2008年底,笔者利用中国期刊网和NoteExpress2. 0检索到的国内所得税会计实证研究文献只有如下寥寥三篇:刘斌、孙回回、李珍珍从会计政策选择的经济动因角度,对所得税会计核算方法的选择进行了实证研究。

该研究仅A股上市公司27家(扣除3家数据缺失,实为24家)采用纳税影响会计法的公司为样本,采用Logisitc回归分析的方法进行实证研究,结果发现,政治成本、收益波动程度与纳税影响会计法的采用正相关,薄记成本与纳税影响会计法的采用负相关。

刘运国、曾富全(2007)以2003～2005年沪深A股上市公司年报数据为依据,分析不同的所得税会计政策与盈余管理程度、审计费用水平之间的关系,结果发现:采用纳税影响会计法的公司,其盈余管理程度、审计费用水平均显著高于采用应付税款法的公司,说明上市公司选择所得税会计政策,往往是基于盈余管理与薄记成本(用审计费用衡量这两个重要因素相互权衡考虑的结果。

只有在应税收益—会计收益之间的暂时性差异较大,可以较大程度进行盈余管理,使得盈余管理带来的效益大于采用纳税影响会计法所增加的相关成本的情况下,上市公司才会选择采用纳税影响会计法。

吕敏、曾富全(2008)以中国A 股上市公司2003～2005年年报为依据,对比分析了采用纳税影响会计法与应付税款法的两类公司在主要财务特征上的差别,结果发现,纳税影响会计法公司具有资产规模更大、资产负债率更低、坏账准备提取率和流动资产周转率更高的财务特征。

根据上述所得税会计实证研究文献的研究结果,影响所得税会计政策选择主要有三大因素:1.企业规模。

根据政治成本假设,在其他条件相同的情况下,企业规模越大,其政治敏感性越强其因利润较高而受到政府管制的可能性也越大我国企业也存在政治成本,政治成本的存在无疑会促使选择将现在的盈余递延到将来的会计程序,因而也就越愿意进行收益平滑,在所得税的会计处理上越有可能选择纳税影响会计法。

2.盈余管理。

盈余管理是会计政策选择的主要动机。

尤其在我国上市公司中,由于证券监管部门制定了许多如公司上市前必须连续三年盈利、亏损上市公司将被ST或退市、上市公司配股必须达到相应的盈利要求等种种制度安排, 虽然这些制度有助于保证上市公司质量,但也促使上市公司为了应付证券监管部门的监管,如为取得上市资格而进行财务包装、为达到配股业绩要求进行利润操纵、为避免因连续亏损导致的规制或处罚进行盈余管理等。

利用所得税会计政策选择进行盈余管理也是其中的盈余管理收到之一。

3.薄记成本。

薄记成本在会计政策选择选择研究方面通常被忽略,因为一般情况下,选择不同的会计政策,其薄记成本不会有太大变化,但是对于所得税会计政策选择则区别较大,因为采用纳税影响会计法相比应付税款法,其核算的复杂程度要大得多,上述不同学者的研究也表明薄记成本对纳税影响会计法有着直接的影响,如刘斌、孙回回、李珍珍和刘运国、曾富全。

四、会计制度与税法不一致带来的问题（一）容易引起税源的流失。

由于税法与会计制度规定的不一致，或者说，税法的改革滞后于会计制度的改革，对会计制度明确规定可以计入成本费用且并没有规定其限额或比例的，而税法却没有明确规定是否可以或不可以确认其计入成本费用的，企业在进行会计核算时，往往全额确认为企业成本费用，这样就会造成国家税源的流失。

如企业改制中确认评估增值时，税法并未规定按增值额扣除物价指数纳税，造成税源流失。

（二）造成纳税调整项目增多。

凡是会计制度中规定应确认的收入或费用，而税法中规定不应确认的收入或费用；凡是会计制度中规定不应确认的收入或费用，而税法中规定应确认的收入或费用，在申报纳税时都要调整；这种差异称之谓永久性差异。

与此同时，会计制度和税法规定的比例不相一致时，在纳税时应予调整，这种差异称之谓时间性差异。

总之，当会计制度与税法的规定不一致时，均需要进行纳税调整，会计制度与税法相分离越多，调整项目就会愈多。

（三）会计制度规定合理合法，而税法未确认的，影响纳税人的合法权益。

如现行企业会计制度赋予企业选择会计政策较大的空间，如折旧政策、计提减值准备等；企业有权根据会计制度选择和制订企业的会计核算方法，但企业的会计方法一经确定，不得随意变更，一旦变更需按规定披露。

这些政策和规定从宏观上讲，有利于保护税本，增强企业发展的后劲。

但企业根据会计制度规定核算的权益与税务会计根据税法核算的权益不一致时，进行纳税调整便影响了企业的权益。

（四）征纳双方容易引起争论，并且难以仲裁。

如按会计制度规定，企业可以对或有事项确认或有负债，而税法并没有对此作出明确的规定，这就容易引起争议。

尤其是税法未规定可以或不可以做的事，就难以仲裁。

五、所得税会计处理方法（一）企业会计制度与税法的规定能一致的应当尽可能一致。

国家财政分配的基本原则是处理好国家、企业和个人三者的利益，而这三者之间的利益关系是对立的统一。

税收是国家财政分配的主要形式。

考虑到由于经济决定税收，所以从长远来讲，国家和企业的利益应当是一致的，这就决定了企业会计与税收法规能够一致的地方应尽量保持一致。

在制定《企业会计制度》时，应在不违背会计核算一般原则和会计要素确认计量原则的前提下，尽量与税法保持一致。

同样，税收法规也要吸收会计制度的合理规定。

比如，计税工资的办法就值得研究改进，交际应酬费的开支标准两者应有统一的标准等，以避免执行中的矛盾。

（二）企业会计制度与税法之间可以保留必要的、少量的不一致。

由于会计制度与税法规范的对象和目标不同，两者在会计处理上的差异不会消除，因而纳税调整也是国际通行的做法。

如国家税务总局2000年颁布的《企业所得税税前扣除办法》、《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》、《关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》等文件，与会计准则、会计制度就有不小差异；2000年在大中型企业采用、2001年在所有企业采用的“企业所得税年度纳税申报表”格式及其填列方法，充分说明税法越来越显示其与财务会计的“独立性”。

过去的纳税申报表是以企业的利润表为基础，而新的纳税申报表则从税法认定的收入开始填列。

会计制度尽管在遵循会计一般原则的前提下，应尽量减少其与税法的差异、减少纳税调整事项，但因两者目标差异的存在，却不可能做到完全同步。