浅谈收入舞弊的审计策略论文
一、收入舞弊的动机
收入舞弊不外乎两种情况：一种是虚减收入，另一种就
是虚增收入。

收入舞弊的目的主要有：
(1)偷逃或骗取税款，获取最大收益，企业通过故意少记、漏记作为计税依据的业务收入以达到少交或不交税金的目的，这
种情况在私营小企业中比较多见;
(2)为以后的盈利创造条件，主要出现在筹谋上市的企业
或实行绩效考核的企业通常藏匿收入以降低基数;
(3)迎合市场预期或特定监管要求。

例如，迎合资本市场
上财务分析师对公司业绩的预期，或者迎合监管机构所设定的作
为特定行为先决条件的“门槛”指标。

(4)牟取以财务业绩为基础的私人报酬最大化。

例如，在
管理层的私人报酬与被审计单位的财务业绩直接挂钩的情况下，
往往会导致管理层出于追求私人报酬最大化的动机而虚增收入。

二、收入舞弊的手段
1.故意虚构经济业务，编制虚假的会计分录。

企业虚构
客户或以真实客户为基础，虚拟交易。

虚构的经济业务按正常销
售程序进行模拟运转，包括伪造客户订单、销售合同、出库单、
发运凭证、开具税务部门认可的销售发票等。

有的企业通过有交
易的客户虚构销售业务，使其收入远远大于真实的收入，等到次
年再作退货处理或对开增值税专用发票，既不增加税负，又提高
了收入。

2.对销售期间不恰当分割，任意调整收入的确认时间。

企业往往根据经营情况人为调节收入的入帐时间，以达到“已丰补歉”、平滑利润的目的。

提前确认收入主要采取提前开具发票的手段，将未转移所有权的商品销售收入、未完工而跨年度的劳务收入、一次收取但须提供后续服务的使用费收入等全部确认为当期收入。

延后、隐瞒收入确认主要采取已转移所有权的商品销售收入延后开具发票、出库单以推迟入帐时间，已完工或有完工进度的劳务收入不开具发票，劳务合同期限造假以藏匿收入。

3.滥用或随意变更会计政策。

企业利用特殊的销售业务操纵收入，如附有销售退回条件的商品销售，企业在与客户签定的正式销售合同中，不提退货条件等可能意味着风险和报酬尚未转移等事项，而是将此类事项写进补充协议。

利用补充协议，隐瞒风险和报酬尚未转移的事实，按正式销售合同条款确认收入不顾及补充协议的规定。

又如“以旧换新”商品销售业务，按照规定回收产品应作购进处理，销售的商品按新货物的同期销售价格确定销售收入，不得扣减收购旧货物的收购价格，但企业采取以差价入账，调节收入。

三、收入舞弊的审计策略
1.风险评估是收入审计的前提和基础
(1)新审计准则将现代风险导向审计的思想贯穿了进来，将风险评估作为整个审计工作的前提和基础。

在收入审计中，能否合理评估风险，将成为评价事务所审计质量及注册会计师专业胜任能力的关键因素。

充分了解被审计单位及其所处的环境，这是审计工作的起点。

通过与被审计单位治理层、管理层、财务人员和其他对被审计单位情况熟悉的人员交谈，尽可能多地了解被审计单位及其所处的环境，对被审计单位是否会发生会计舞弊进行判断。

了解被审计单位所处的外部环境是否恶劣，被审计单位
生存是否艰难。

了解被审计单位治理层为管理层设定的经营业绩
指标是否畸高，使管理层面对非正常的压力。

了解被审计单位在
业界的信誉状况是否良好。

(2)评估与收入相关的内部控制，企业不完善的内部控制
是舞弊者所要寻求的机会。

注册会计师在收入审计时要重点审查
企业与收入相关的内部控制是否完善，是否得到有效执行，是否
存在管理层凌驾于内部控制之上的情形，审查不相容职责是否进
行了分离，审查是否有完善的审批程序并一贯遵守执行。

此外，
在信息化审计时代，注册会计师在对无纸化会计信息系统进行审
计时，应注重对企业内部控制的了解和测试，特别注意对系统操
作方面的一些控制程序进行了解和测试，必要时需要电脑专家的
配合。

2.多运用实质性分析程序在收入审计时，注册会计师除
可运用传统的分析数据，如本期数据与历史数据、行业数据对比、计算重要产品毛利率外，更重要的是运用非传统的分析数据。

首
先可将营业收入与应收账款和现金流进行对比。

企业虚增收入一
般不会产生实际的现金流量，营业收入与现金流量数据矛盾背后
很可能存在着虚增收入行为。

其次可将收入与企业规模和生产能
力进行对比。

若收入远高于企业规模和生产能力，则表明可能虚
增了收入。

另外，对大众消费品生产企业，可将收入与市场占有
率进行对比，企业的收入最终会在市场中体现，如果在大众消费
品市场难觅企业产品的踪迹而企业却有大额收入，则有可能虚增
了收入。

3.完善实质性审计程序
(1)强化对应收款项的审计。

虚假的收入通常伴随着虚假
的应收款项，对应收款项实施函证程序是发现虚假收入的有效手段。

为提高询证程序的有效性，注册会计师在利用被审计单位提
供的询证地址时，应保持应有的职业谨慎。

注册会计师可将被审
计单位提供的客户名称、地址与销售发票上的记录核对，还可利
用Intemet、黄页号簿等获取被询证单位的地址、电子邮件地址、传真、电话等，与被审计单位提供的相关询证地址进行核对。

在
取得电子媒介或以传真等方式的询证回函后，注册会计师还应当
索取书面回函，保留回函信封作为审计证据，并充分关注回函来源。

注册会计师在认为被审计单位与其关键客户可能存在“默契”时，应该向对该关键客户审计的会计师事务所就有关问题函证、
沟通，以证实其真实性。

(2)强化对货币资金的审计。

虚假的收入通常从银行对账
单的流水记录中能发现端倪。

因此重视对货币资金的审计，是发
现虚假收入的捷径。

企业的现销收入和赊销应收款项的收回是企
业收入的两大来源。

对大额的现销收入，注册会计师应追查银行
对账单的流水记录。

获取银行对账单、银行询证函是注册会计师
审查银行存款的一项标准取证程序。

对银行存款余额的确认应当
以询证程序为主。

为保证询证的有效性，对于重要和异常的银行
账户，注册会计师应当寻求被审计单位的配合，亲自前往银行询证。

(3)强化营业收入的截止性测试，关注日后退货的相关记录。

营业收入截止性测试的基础是企业的收入确认原则。

截止性
测试的关键在于查看发票开具日或收款日、记账日、发货日或提
供劳务日三者是否处在共同会计期间。

查证被审计单位是否多计
收入的截止测试方法一般采用从报表日前后若干天的账簿记录查
至记账凭证，检查发票存根与发运凭证等，以证实已入账收入是
否在同一期间并已开票发货。

被审计单位是否少计收入的查证方
法一般有以下两种：一是抽取若干张报表日前后开具的销售发票
存根，追查至发运凭证和账簿记录，查找有无漏记收入;二是抽取
若干张报表日前后的发运凭证，追查至发票存根和账簿记录，查
找有无漏计收入。

此外，企业多计的收入往往在其后表现为销售
退回。

所以应关注资产负债表日后有无大额或连续退货，以查证
报告期销售收入的真实性。

(4)关注实物流转程序。

追查存货的永续盘存记录，关注
企业实物流转，也是发现虚假销售收入的重要手段。

公司的生产
经营活动是一个包括采购、生产、仓储、销售等复杂活动的集合体，这些活动通常会涉及计划、采购、生产、仓储、销售等部门，存货的流转几乎涉及到上述的每个部门与环节，凭空捏造的销售
收入一般不会伴随着真实的存货流转，因此抽查存货采购、产品
入库等盘存记录往往能够有效地揭露虚假销售收入。

(5)通过其他项目的审查结果予以佐证。

企业的整个生产
经营过程是一个完整的链条，其中任何一个环节不衔接都会给我
们的审查工作提供线索，所以注册会计师要关注由销售的增减引
起的相关事项的增减。

如销售的增减会引起包装材料、水电费的
增减;企业自设运输部门并负责免费运输销售货物，那么运输费用
就应当和企业收入的增减呈现同向变化;在竞争激烈的市场形势下，销售的增加往往伴随着营销费用的增加，因此注册会计师可以通
过“包装物”、“制造费用——水电费”、“销售费用”等项目
获取的审计证据进一步佐证收入的合理性。