第七章产品成本计算的分步法一、分步法的涵义及适应范围1.分步法的涵义以产品的生产步骤作为成本计算对象，归集生产费用，计算产品成本的一种方法。

2.分步法的适应范围主要适用于大量、大批的多步骤生产，并且管理上要求分步骤计算产品成本的企业。

二、分步法的特点（一）成本计算对象：产品品种及其所经过的各个生产步骤，在计算产品成本时，应按照产品的生产步骤设置产品成本明细账，归集各生产步骤的生产费用。

1.如果只生产一种产品成本计算对象就是该种产成品及其所经过的各生产步骤，产品成本明细账应该按照产品的生产步骤设置。

2.如果生产多种产品成本计算对象则是各种产成品及其所经过的各生产步骤，产品成本明细账应该按照每种产品的各个生产步骤设置。

在实际工作中，产品成本的计算步骤与产品生产步骤的划分不一定完全一致。

总之，分步法的成本计算对象是每种产品以及每种产品所经过的生产步骤，企业应根据生产特点和成本管理的要求，遵循简化成本计算的原则，合理确定作为成本计算对象的生产步骤。

对管理上有必要分步计算成本的生产步骤应单独设立生产成本明细账，单独计算成本；对管理上不要求单独计算成本的生产步骤，则与其他生产步骤合并设立生产成本明细账，合并计算成本。

（二）成本计算期：在分步成本计算法下，以产品与步骤作为成本计算对象，而产品又是大量重复生产，所以产品成本计算期无法与产品生产周期一致，而是同会计报告期相一致。

每个会计报告期都要进行产品成本计算。

（三）期末完工产品和在产品成本的计算。

为了计算完工产品成本和月末在产品成本，需要采用适当的分配方法，将汇集在产品成本明细账中的生产费用，在完工产品与在产品之间进行分配，从而计算出完工产品的成本和在产品成本的成本。

在大量大批的多步骤生产中，由于生产过程较长且可以间断，产品往往都是跨月陆续完工，因此，成本计算一般都是按月、定期地进行，在月末计算产品成本时，各步骤一般都存在未完工的在产品。

（四）各步骤之间结转成本。

在实际工作中，由于成本管理的要求不同，分步法在结转各步骤成本时，采用了逐步结转和平行结转两种方一、逐步结转分步法特点法。

1.逐步结转分步法含义按照产品加工步骤的先后顺序，逐步计算并结转各步骤半成品成本，直至最后步骤计算出产成品成本的一种方法。

2.适用范围主要适用于成本管理中需要提供各个生产步骤半成品成本资料的企业。

企业不仅计算各种产成品成本，而且要求计算各步骤半成品成本。

3.主要特点既要计算最终产品成本，又要计算各步骤半成品成本。

为了正确计算各步骤完工半成品的成本和最终产成品的成本，各步骤半成品成本必须随半成品实物转移而结转，也就是说，上一步骤计算的完工半成品成本，要随半成品实物转移，从上一步骤的“基本生产成本明细账”结转入下一步骤相同产品的“基本生产成本明细账”中，如此顺序地计算并结转各步骤完工半成品成本，直至最后步骤计算出完工产成品成本。

二、逐步结转分步法的计算程序采用逐步结转分步法，每一步骤成本计算的一般程序与品种法的成本计算程序是基本相同的，而所不同的是半成品成本在各步骤之间的结转问题。

由于采用逐步结转分步法，各步骤所耗用的上一步骤半成品的成本，要随着半成品实物的转移而结转，因而半成品成本结转程序取决于半成品实物的流转程序。

半成品直接转移的成本结转程序图7-1 逐步结转分步法成本计算程序图(不设自制半成品库)从第二步骤起，各步骤领用的半成品的成本，构成各该步骤的一项费用，称为半成品费用。

半成品入库的成本结转程序图7-2 逐步结转分步法成本计算程序图(设自制半成品库)在完工半成品验收入库时借：自制半成品——××半成品贷：基本生产成本——上一步骤下一步骤领用半成品时借：基本生产成本——下一步骤贷：自制半成品——××半成品每月月末，各步骤产品成本明细账中归集了各项生产费用(包括所耗上一步骤半成品费用)。

如果某步骤既有完工的半成品(最后步骤为产成品)，又有正在本步骤加工中的在产品(狭义在产品)，就需要采用适当的分配方法，将本步骤归集的生产费用在完工半成品(最后步骤为产成品)与正在本步骤加工中的在产品(狭义在产品)之间进行分配，从而计算出本步骤完工半成品(最后步骤为产成品)的成本，然后通过半成品的逐步结转，半成品成本就像“滚雪球”似地不断增大，从而在最后一个步骤的产品成本明细账中，计算出完工产成品成本。

这一核算程序表明，采用逐步结转分步法分步骤归集生产费用，逐步计算并结转半成品成本，半成品成本结转与半成品实物转移同步进行。

而每一个步骤的成本计算都可以看成是运用了一次品种法，因此，可以将逐步结转分步法看成是品种法的多次连续应用。

综合逐步结转分步法的特点将各步骤所耗用的上一步骤半成品成本，以“直接材料”或专设的“半成品”成本项目，综合记入各该步骤的产品成本明细账中。

(一) 半成品按实际成本综合结转在半成品按实际成本综合结转时综合逐步结转法分项逐步结转法各步骤所耗上一步骤的半成品费用＝下一步骤领用半成品实际数量×半成品实际单位成本(一) 半成品按实际成本综合结转▲如果各步骤半成品要通过半成品库核算，各步骤耗用半成品实际单位成本的计算，可根据企业的具体情况，选择使用先进先出法、后进先出法、加权平均法等计价方法。

▲如果半成品月初余额较大，而本月所耗半成品全部或者大部分是以前月份所产的，则本月所耗半成品费用也可按上月末的实际加权平均单位成本计算。

▲如果各步骤半成品不通过半成品库核算，则可将上一生产步骤半成品实际成本合计数转入下一生产步骤产品成本明细账。

[例7-1] 假定某工业企业的甲种产品生产分两个步骤，分别由两个车间进行。

第一车间生产A半成品，交半成品库验收；第二车间按照所需加工数量向半成品库领用。

该企业以甲产品及其所经过的生产步骤的A半成品为成本核算对象，按成本核算对象设置的产品成本明细账有甲产成品(第二车间)、甲产品的A半成品(第一车间)。

产品成本明细账按照直接材料(或半成品)、直接人工和制造费用三个成本项目设置专栏组织核算。

该企业经过半成品仓库收发的A半成品，设置“自制半成品——A半成品”明细账组织收入、发出和结存的核算。

送交半成品仓库的半成品，按实际成本综合结转；半成品仓库发出的A 半成品采用全月一次加权平均法计算其实际成本。

该企业某年6月份有关资料如下：1.第一和第二车间发生的费用已经在各成本核算对象之间进行了分配。

两个车间月末在产品均按定额成本计价。

2.月初、月末在产品定额成本以及本月生产费用发生额如表7-1所示。

该企业某年6月份有关资料如下：3.本月初半成品库结存A半成品800件，其实际成本总额为206 000元。

本月第一车间完工入库A半成品1 000件，第二车间从半成品库领用A半成品1 400件。

本月完工入库甲产成品1 600件。

成本计算程序如下：(1)计算第一车间本月生产A半成品的实际成本。

(2)第一车间为生产甲产品的第一生产步骤，没有上步骤转入费用，将A半成品月初在产品定额成本和本月发生的生产费用记入第一车间产品成本明细账后，即可用生产费用合计数扣减月末在产品定额成本，从而计算出完工A半成品的成本。

其计算过程见表7-2所示。

164 000－56 000＝108 000 108 000÷1 000＝108 82 000－26 000＝56 000 56 000÷1 000＝56 168 000－52 000＝116 000 116 000÷1 000＝116108 000＋56 000＋116 000＝280 000 或414 000－134 000＝280 000根据第一车间的半成品入库单所列的入库数量和第一车间产品成本明细账中完工转出的A 半成品成本，编制会计分录如下：借：自制半成品——A半成品 280 000 贷：基本生产成本——第一车间(A半成品) 280 000(2)根据计价后的第一车间半成品入库单和第二车间半成品领用单，登记“自制半成品明细账”半成品加权平均单位成本＝486 000÷1 800＝270(元)本月领用半成品实际成本＝1 400×270＝378 000(元)根据第二车间领用半成品的领用单，编制会计分录如下：借：基本生产成本——第二车间(甲产品) 378 000贷：自制半成品——A半成品 378 000(3)计算第二车间本月生产甲产成品的实际成本。

第二车间生产的甲产成品成本，包括本步骤发生的生产费用和从半成品库领用的A半成品成本。

在第二车间产品成本明细账中，登记了月初在产品的定额成本，本月本步发生的生产费用和半成品仓库转入的耗用A半成品费用以后，就可以按照与第一车间成本计算相同的方法计算出完工的甲产成品实际成本。

其计算过程见表7-4所示。

甲产品实际成本总额＝448 000＋88 000＋200 000＝736 000(元)甲产品实际平均单位成本＝736 000÷1 600＝460(元)根据第二车间产品成本明细账的成本计算结果和第二车间甲产品入库单，编制结转完工入库甲产品实际总成本的会计分录如下：借：库存商品——甲产品 736 000贷：基本生产成本——第二车间(甲产品) 736 000(二) 半成品按计划成本综合结转在半成品按计划成本综合结转时按计划成本综合逐步结转半成品成本时，半成品日常收发的明细核算按计划单位成本计价，待计算出半成品实际成本后，再计算半成品的成本差异率，将所领半成品的计划成本调整为实际成本。

而半成品收发的总分类核算则按实际成本计价。

(三) 半成品成本综合结转的成本还原1.成本还原的意义采用综合结转法，各步骤耗用半成品的成本是以“半成品”或“直接材料”项目综合反映的，这样计算出来的产成品成本，不能提供按原始成本项目反映的成本资料。

因此，为了能够提供按原始成本项目反映的产成品成本资料，以便从整个企业的角度考核和分析产品成本的构成和水平，就必须对产成品成本中“半成品”成本项目进行“还原”。

所谓成本还原就是从最后一个步骤起，将产成品成本中所耗上一步骤半成品的综合成本，逐步分解还原为直接材料、直接人工、制造费用等原始成本项目，从而求得按原始成本项目反映的产成品成本。

2.成本还原的方法成本还原的计算程序如下：第一步：计算成本还原分配率。

计算公式如下：第二步：计算半成品各成本项目还原值。

其计算公式如下：第三步：计算还原后产成品各成本项目金额。

在成本还原基础上，将各步骤还原前和还原后相同的成本项目加计，即可求得还原后产成品各成本项目的金额。

第四步：如果成本计算有两个以上的步骤，则需重复前三步骤进行再次的还原，直至还原到第一步骤为止。

以[例7-1]资料按还原分配率法进行成本还原，编制“产品成本还原计算表”见表7-5。