合同能源管理核算存在问题及对策,国民经

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合同能源管理是指节能服务公司与用能单位以契约形式约定节能目标，节能服务公司提供必要的服务，用能单位以节能效果支付节能服务公司投入及其合理报酬的业务活动。由于目前我国现行的会计准则未对合同能源管理的会计核算进行明确规范，实践中，不同的节能服务公司会计处理方法各异。因此笔者在相关调查的基础上，针对节能服务公司会计实务核算模式进行分析和讨论。

一、目前合同能源管理核算现状

目前实务中，合同能源管理会计核算比较有代表性的做法主要有固定资产核算模式、融资租赁核算模式、PPP方式中的BOT模式、分期收款销售模式。

（一）固定资产核算模式

固定资产核算模式认为，节能服务公司形成的资产是自有资产，只是在效益分享期结束时以零元的价格出售给用能企业。节能服务公司将整个合同能源管理项目分为建设期、效益分享期、节能资产的移交期，并对节能资产按固定资产处理，效益分享期计提折旧计入成本，节能资产移交时注销资产。核算的主要依据是《企业会计准则第4号—固定资产》及《企业会计准则第14号—收入》。

案例1：甲节能服务公司于2012年1月1日与乙用能企业签订一份《节能效益分享型改造合同》，节能服务公司负责外墙体改造、节能设备调试、安装、保养等，所需资金均由节能服务

公司负责解决，双方就本项目所产生的节能效益进行分享，效益分享期限为10年。合同规定改造期两年，第一年甲公司投入各项支出合计4000万元，第二年各项支出6000万元，2014年1月1日办理竣工决算交移交使用，根据测算预计效益分享期10年内每年分得收益1060万元，根据地方财政政策改造外墙体按改造进度给予财政补贴，第一年财政补贴2500万元，第二年财政补贴1500万元。每年发生运营维护费用100万元。（为了便于说明问题暂不考虑税收因素）

甲节能服务公司2012年发生支出会计处理如下：

借：在建工程4000

贷：银行存款等4000

借：银行存款2500

贷：递延收益2500

2013年发生支出会计处理：

借：在建工程6000

贷：银行存款等6000

借：固定资产10000

贷：在建工程10000

借：银行存款1500

贷：递延收益1500

2014年开始进入效益分享期：

借：银行存款1060

贷：主营业务收入1060

由于效益分享期为10年，所以折旧应按10年计提，效益分享期结束后无偿移交，因此净残值为零，每年计提折旧额=10000÷10=1000（万元）。

借：主营业务成本1000

贷：累计折旧1000

每年发生运营维护费用100万元

借：主营业务成本100

贷：银行存款等100

借：递延收益400

贷：营业外收入—政府补助400

以后各年会计处理同理。

效益分享期结束后，进行资产移交，只需要办理移交手续即可，同时甲公司注销该资产。

借：累计折旧10000

贷：固定资产10000

（二）融资租赁核算模式

融资租赁模式认为，依据《企业会计准则第21号—租赁》规定满足下列标准之一的，即应认定为融资租赁：

1.在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。

2.承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。

3.即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。

4.承租人租赁开始日的最低租赁付款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日最低租赁收款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。

5.租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。

根据上面的1和5可判断为属于融资租赁，建设期间形成的资产使用人是用能企业，效益分享期结束后，资产移交给用能企业相当于是转移给承租人，而节能资产除了节能企业使用外无论是否改造其他企业都无法使用，因此认为按照融资租赁核算更为恰当。

案例2：仍沿用案例1。

甲节能服务公司2012年至2013年末会计处理同固定资产核算模式。

2014年进入租赁期间即效益分享期会计处理

借：长期应收款10600

贷：固定资产10000

未实现融资收益600

借：银行存款1060

贷：长期应收款1060

采用内插法计算得出折现率IRR=1.0737%

借：未确认融资收益107.37

贷：主营业务收入107.37

借：递延收益400

贷：营业外收入—政府补助400

借：主营业务成本100

贷：银行存款100

以后各年度同理。效益分享期结束后，进行资产移交，只需办理移交手续即可。

（三）PPP方式中的BOT模式

BOT模式认为，合同能源管理业务具有明显的建设-经营-转让特征，可参照《企业会计准则解释第2号》进行处理。具体

会计处理规定如下：

1.建造期间，项目公司对于所提供的建造服务应当按照《企业会计准则第15号—建造合同》确认相关的收入和费用。基础设施建成后，项目公司应当按照《企业会计准则第14号—收入》确认与后续经营服务相关的收入。