函证（往来款+银行存款）◆第7章——审计证据7.2——获取审计证据的审计程序（一）检查（二）观察（三）询问对三大程序都适用（四）函证————实质性程序（五）重新计算————实质性程序（六）重新执行————控制测试（七）分析程序————实质性程序+风险评估程序●函证1.函证定义函证是指注册会计师直接从第三方(被询证者)获取书面答复以作为审计证据的过程，书面答复可以采用纸质、电子或其他介质等形式。
2.函证适用情形（掌握基本观点）（1）当针对的是与特定账户余额及其项目相关的认定时，函证常常是相关的程序；（2）函证不必仅仅局限于账户余额，还适用于对协议和交易条款进行函证；（3）函证程序还可以用于获取不存在某些情况的审计证据。
◆第7章——审计证据7.3——函证一、函证的决策（一）函证决策应当考虑的因素——2个注册会计师应当从以下两个因素考虑是否有必要实施函证程序以获取认定层次的充分、适当的审计证据：1．评估的认定层次的重大错报风险——x2．通过实施其他（函证外其他6种）审计程序获取审计证据如何将检查风险降至可接受的水平——y【相关说明】修订后的审计准则第1312号并不是要求注册会计师对所有的应收账款、对所有的银行账户都实施函证。
对于应收账款函证程序的选择来说，如果注册会计师评估的应收账款认定层次的重大错报风险较低，或者通过实施其他审计获取审计证据能够有效地将应收账款相关认定的检查风险降至可接受的水平，则可以不实施函证。
（二）确定函证的内容、范围、时间和方式时应当考虑的因素1．被审计单位的经营环境；2．内部控制的有效性；3．账户或交易的性质；4．被询证者处理询证函的习惯做法及回函的可能性等。
二、函证的内容（一）确定函证的对象1.函证银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息【相关链接】根据CSA第1312号第十二条：注册会计师应当对银行存款、借款（包括零余额账户和在本期内注销的账户）、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序，除非有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。
如果不对这些项目实施函证程序，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。
2.函证应收账款（1）注册会计师应当对应收账款实施函证。
（2）对应收账款拟不实施函证例外情形：①根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表不重要；②注册会计师认为函证很可能无效。
（3）如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序。
（4）针对应收账款存在认定的替代程序。
【相关链接】根据CSA第1312号第十三条：注册会计师应当对应收账款实施函证程序，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效。
如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序，获取相关、可靠的审计证据。
如果不对应收账款函证，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。
【相关说明】修订后的审计准则第1312号仍然强调注册会计师应当对应收账款实施函证程序，因为函证程序能够获取认定层次的相关、可靠的审计证据。
3.可以实施函证的其他财务报表项目（1）交易性金融资产；（2）应收票据；（3）其他应收款；（4）预付账款；（5）由其他单位代为保管、加工或销售的存货；（6）长期股权投资；（7）应付账款；（8）预收账款；（9）保证、抵押或质押；（10）或有事项；（11）重大或异常的交易。
（二）实施函证程序的范围注册会计师根据对被审计单位的了解、评估的重大错报风险以及所测试总体的特征等确定从总体中选取特定项目进行测试。
选取的特定项目可能包括：1．金额较大的项目；2．账龄较长的项目；3．交易频繁但期末余额较小的项目；4．重大关联方交易；5．重大或异常的交易；6．可能存在争议、舞弊或错误的交易。
（三）实施函证程序的时间1.注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证（四）管理层要求不实施函证时的处理1.分析管理层要求不实施函证的原因当被审计单位管理层要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当分析管理层要求不实施函证的原因，注册会计师应当保持职业怀疑态度，并考虑：（1）管理层是否诚信；（2）是否可能存在重大的舞弊或错误；（3）替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。
2.如果认为管理层的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。
3.如果认为管理层的要求不合理，且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响。
——非无保留审计意见三、询证函的设计（教材P127-P129）（一）设计询证函的总体要求（二）设计询证函需要考虑的因素（三）影响函证可靠性的因素（四）函证的方式（一）设计询证函的总体要求（教材P127/DS2）1.注册会计师应当根据特定审计目标设计询证函,即询证函的设计应当服从于审计目标的需要；2.在针对账户余额的存在认定获取审计证据时，注册会计师应当在询证函中列明相关信息，要求对方核对确认；3.针对账户余额的完整性认定获取审计证据时，注册会计师则需要改变询证函的内容设计或者采用其他审计程序。
（二）设计询证函需要考虑的因素（教材P128）1.所审计的认定的类别；2.可能影响函证可靠性的因素。
（三）影响函证可靠性的因素（教材P128）1.函证的方式；2.以往审计或类似业务的经验；3.拟函证信息的性质；4.选择被询证者的适当性；5.被询证者易于回函的信息类型。
（四）函证的方式（教材P128-P129）1.积极式询证函（1）积极式函证要求如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。
（2）积极式函证方式（教材P128）2.消极式询证函（教材P129）（1）消极式函证要求（2）采用消极函证方式情况当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：①重大错报风险评估为低水平；②涉及大量余额较小的账户；③预期不存在大量的错误；④没有理由相信被询证者不认真对待函证。
四、函证的实施（教材P129）（一）关注函证实施过程控制的环节（二）对函证实施过程进行控制的措施（三）以电子形式回函时的处理（四）积极式询证函未收到回函时的处理（一）关注函证实施过程控制的环节（教材P129）1.对选择被询证者的控制；2.对设计询证函的控制；3.对发出和收回询证函保持控制。
（二）对函证实施过程进行控制的措施（教材P129）1.将被询证者的名称、单位名称和地址与被审计单位有关记录核对；2.将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对；3.在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函；4.询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；5.将发出询证函的情况形成审计工作记录；6.将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果；7.注册会计师应当考虑回函是否来自所要求的回函人。
（三）以电子形式回函时的处理（教材P130）1.基本要求2.提高电子形式回函安全性措施（1）对以电子形式收到的回函，由于回函者的身份及其授权情况很难确定，对回函的更改也难以发觉，因此可靠性存在风险；（2）注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造安全环境，可以降低该风险；（3）注册会计师可以采用多种确认发件人身份的技术（比如加密技术、电子数码签名技术、网页真实性认证程序）来提高相关回函的可靠性；（4）注册会计师还应将收到的口头答复记录于工作底稿，如果口头答复中的信息很重要，注册会计师应要求相关方就此重要信息直接提交书面确认文件。
（四）积极式询证函未收到回函时的处理（教材P130）1.注册会计师应当考虑与被询证者联系，要求对方作出回应或再次寄发询证函。
3.替代审计程序应当能够提供实施函证所能够提供的同样效果的审计证据。
五、评价回函结果（教材P130）（一）评价（询证函回函）审计证据的充分性和适当性（二）评价函证过程和结果的可靠性P130）1.如果注册会计师认为取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程序不能提供注册会计师所需要的审计证据。
2.如果积极式函证未获取回函，注册会计师应当确定其对审计工作和审计意见的影响。
3.注册会计师可能识别出认定层次重大错报风险，且取得积极式询证函回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序。
比如：（1）可获取的佐证管理层认定的信息只能从被审计单位外部获得；（2）存在特定舞弊风险因素使注册会计师不能信赖从被审计单位获取的审计证据。
P130）1.评价函证的可靠性时，注册会计师应当考虑以下因素：（1）对询证函的设计、发出及收回的控制情况；（2）被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性；（3）被审计单位施加的限制或回函中的限制。
2.评价询证函回函不可靠时的措施如果认为询证函回函不可靠，注册会计师应当评价其对评估的相关重大错报风险(包括舞弊风险)，以及其他审计程序的性质、时间安排和范围的影响。
3.询证函回函的不符事项可以为注册会计师判断来自类似的被询证者回函的质量及类似账户回函质量提供依据；4.询证函回函的不符事项还可能显示被审计单位与财务报告相关的内部控制存在缺陷；5.询证函回函的不符事项并不表明存在错报，比如，询证函回函的差异可能是由于函证程序的时间安排、计量或书写错误造成的。
六、对询证函回函不符事项的处理（教材P131）2.询证函回函中指出的不符事项可能显示财务报表存在错报或潜在错报；举例：应收账款因登记入账的时间不同而产生的不符事项并不表明存在错报◆第13章——销售与收款循环的审计13.3——销售与收款循环的实质性程序一、测试“登记入账销售交易”真实性二、测试“销售交易”的完整性三、营业收入的审计目标与实质性程序四、应收账款的审计目标与实质性程序四、应收账款的审计目标与实质性程序（教材P297-305）●函证应收账款1.函证要求（教材P299）如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序，获取相关、可靠的审计证据。
如果不对应收账款函证，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。
2.函证目的（教材P299）3.函证的范围和对象（教材P299）函证应收账款数量的多少、范围的影响因素主要有：（1）应收账款在全部资产中的重要性；（2）被审计单位内部控制的强弱；（3）以前期间的函证结果。
4.函证的方式（教材P300、P128）（1）积极函证方式；（2）消极函证方式。
5.函证时间的选择（教材P302）（1）通常以财务报表日为截止日，在财务报表日后适当时间内实施函证；（2）如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择财务报6.函证过程控制（教材P302）注册会计师通常利用被审计单位提供的应收账款明细账户名称及客户地址等资料据以编制询证函，但注册会计师应当对确定需要确认或填列的信息、选择适当的被询证者、设计询证函以及发出和跟进（包括收回）询证函保持控制。