【本文刊载于《财会通讯·学术》2006年第6期,第95-97页；人大复印资料《财务与会计导刊》2006.10期全文转载】关于会计报表的真实性分析颜永廷*（江苏财经职业技术学院,江苏淮安 223001）【摘要】近年来，国内外会计舞弊及审计失败案件频频出现，使得会计信息的质量问题已成为全球关注的焦点。
投资者依据会计报表分析进行投资决策时，除了关注注册会计师的审计意见外，还可以通过分析会计报表项目间勾稽关系、财务比率、会计调整、资产及盈利质量以及会计信息与其他信息是否存在重大不一致等方法，来判断公司管理当局对外披露会计信息的真实、可靠程度，从而主动规避投资风险。
【关键词】会计报表真实性分析一、会计报表的真实性真实性原则要求会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据，如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。
它既要求会计工作应当正确运用会计原则和方法，准确反映企业的实际情况，又要求会计信息应当能够经受验证，以核实其是否正确。
1989年，国际会计准则委员会(IASC)在《关于编制和提供财务报表的框架》中，提出了四项会计信息主要的质量特征，包括可理解性、相关性、可靠性和可比性；并提出相关和可靠资料的四个限制因素，包括及时性、效益和成本之间的平衡、质量特征之间的平衡和公正地反映。
我国会计界比较重视信息的真实性和可靠性，《企业会计准则》提出了会计信息的基本质量特征，包括真实性(客观性)、相关性、可比性、一贯性、及时性和明晰性，并将真实性置于相关性之前，作为会计信息首要的质量特征。
与真实性对应的是会计信息失真。
“会计信息失真”包括“制度性会计信息失真”和“执行性会计信息失真”(马贤明,2005)。
前者是制度缺陷使然(光大银行2004年报：按国内1993年金融制度盈利10.01亿元,而按足额提取拨备的香港会计制度则出现45.8亿元巨额亏损)；后者包括“错误性会计信息失真”和“舞弊性会计信息失真”。
“错误性会计信息失真”由过失造成，包括由“普通过失”(因疏忽失误、理解偏差等没有完全遵循专业准则)造成的“一般会计差错”和由重大过失(根本没有遵循专业准则或者没有按专业准则的基本要求处理会计业务)造成的“重大会计差错”。
舞弊又称欺诈，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为。
广义的假账是指“执行性会计信息失真”，狭义的假账则是指“舞弊性会计信息失真”。
二、会计报表真实性的分析方法现代财务会计是建立在两权分离及委托代理基础上的对外报告会计。
基于“经济人”假设，委托人与代理人激励不能自动相容。
激励代理人努力工作、消除道德风险、降低代理成本，则为现代公司治理之目标。
会计信息由公司管理当局对外编报提供，并作为股东对经理人激励、报酬的主要依据。
为了确保会计信息客观、公允，公司对会计信息的确认、计量、记录和报告则有相关的会计准则、制度加以约束、规范；不仅如此，公司管理当局对外编报的会计报表还必须经过注册会计师(CPA)审计验证，*作者简介：颜永廷（1965.12—），男，江苏涟水人，副教授，管理学硕士，中国注册会计师、注册资产评估师。
也就是说由CPA对会计报表的失真度进行检测并发表意见。
判别会计报表是否可靠，投资者应首先关注CPA对会计报表发表的审计意见。
若CPA对所审会计报表出具了标准无保留意见审计报告，则表明会计报表所揭示的信息有较高的可信程度；反之，会计报表(如被CPA出具保留意见)的可信程度下降，甚至会计报表(如被CPA出具否定意见)根本不可信。
除了关注CPA的审计意见外，还可以通过分析会计报表项目间勾稽关系、财务比率、会计调整、资产及盈利质量分析以及会计信息与其他信息是否存在重大不一致等方法，来鉴别公司管理当局对外披露会计信息的真实可靠程度，主动规避投资风险。
（一）会计报表项目之间勾稽关系分析企业收入的取得一般会伴随着资产的增加或现金的流入，或者体现为负债的减少；费用的发生又伴随着资产的减少或现金的流出，或者体现为负债的增加；而企业盈利或亏损又会直接导致所有者权益的增加或减少。
通过分析会计报表项目间勾稽关系是否恰当来辨别会计报表的真伪，不失为投资者鉴别会计报表真实性的一条捷径。
会计报表项目间勾稽关系不恰当甚至相互矛盾，会计信息的可靠性则大打折扣。
1.会计报表项目之间基本勾稽关系会计报表项目之间基本勾稽关系包括：(1)资产=负债+所有者权益；(2)收入－费用=利润；(3)现金流入－现金流出=现金净流量；(4)资产负债表、利润表及现金流量表分别与其附表、附注、补充资料等相互勾稽等。
在会计报表基本勾稽关系中，前三项勾稽关系，分别是资产负债表、利润表及现金流量表的基本平衡关系，一般公司都不会有问题。
投资者应重点关注三张主表与其附表、附注、补充资料等勾稽关系是否恰当，以及相关信息在会计报表附表、附注及其补充资料中的披露是否充分。
2.资产负债表与利润表间勾稽关系(1)根据资产负债表中短期投资、长期投资，复核、匡算利润表中“投资收益”的合理性。
例如关注是否存在资产负债表中没有投资项目而利润表中却列有投资收益，以及投资收益大大超过投资项目的本金等异常情况。
(2)根据资产负债表中固定资产、累计折旧金额，复核、匡算利润表中“管理费用——折旧费”的合理性。
投资人可以将资产负债表中累计折旧项目期末与期初的差额，与固定资产平均原始价值比较，匡算固定资产综合折旧率，与企业往年以及行业平均水平比较，复核折旧费用计提的总体合理性。
(3)根据资产负债表中短期借款、长期借款平均余额以及借款利息率，复核、匡算利润表中“财务费用”(其主要构成为借款利息)的合理性。
(4)(合并)利润及利润分配表中“未分配利润”项目与(合并)资产负债表“未分配利润”项目数据勾稽关系是否恰当。
注意 (合并)利润及利润分配表中，“年初未分配利润”项目“本年累计数”栏的数额应等于“未分配利润”项目“上年数”栏的数额，还应等于(合并)资产负债表“未分配利润”项目的期初数。
3.资产负债表与现金流量表间勾稽关系(1)关注资产负债表“货币资金”项目期末与期初差额，与现金流量表“现金及现金等价物净增加”勾稽关系是否合理。
一般企业的“现金及现金等价物”所包括的内容大多与“货币资金”口径一致。
(2)资产负债表中“应收账款”或“应付账款”的增加(减少)，一般对应现金流量表经营活动现金流入量或流出量的减少(增加)。
投资者应注意关注资产负债表中“应收账款”或“应付账款”项目的变动(期末与期初差额)，与现金流量表中经营活动现金流量变动的连动关系是否合理。
(3)资产负债表中“存货项目”增加或减少，一般对应现金流量表经营活动现金流出量的增加或减少。
(4)根据资产负债表中长期投资、固定资产、在建工程等长期资产项目的增减变动金额，复核现金流量表投资活动现金流量的合理性；等等。
4.现金流量表与资产负债表、利润表相关项目的勾稽关系(1)销售商品、提供劳务收到现金≈(主营业务收入+其他业务收入)×(1+17%)+预收账款增加额-应收账款增加额-应收票据增加额。
(2)购买商品、接受劳务支付现金≈(主营业务成本+其他业务成本+存货增加额)×(1+17%)+预付账款增加额-应付账款增加额-应付票据增加额。
(3)支付的各项税费≈主营业务税金及附加发生额+管理费用中税金发生额-应交税金增加值-其他应交款增加值。
(4)本期实际解缴的增值税≈（主营业务收入－主营业务成本－存货的增加）×17%。
例如(根据银广厦年报资料整理，下同)，2000年银广厦销售增值额(毛利)58 335万元，年末存货比年初增加了4 252万元，据此推算2000年增值税大致应为9 194万元[(58 335－4 253)×17%]，城建税及教育附加919.4万元。
而公司现金流量表列示当年支付的增值税只有5.3万元！？上述述及的会计报表相互之间数据勾稽关系，是根据经济业务的内在联系及会计要素的增减变动规律，从总体上匡算其是否合理来鉴别会计报表的真实性。
需要强调的是，若企业年度内发生了购并、债务重组、对外投资投出或收回存货(应收账款)以及非货币性交易等特殊业务时，应集合会计报表附注相关内容将此类业务的影响扣除，否则上述勾稽关系会出现较大的误差。
5.分析税金与利润、收入之间关系流转税和所得税是企业的两大基本税收。
一般而言，流转税占收入比例应相对稳定，且同业之间不会存在太大差异。
如公司主营业务税金及附加占主营业务收入的比重突然下降，或者显著低于同业水平，则公司虚增收入或者偷漏税款的风险加大。
由于会计和税法在目标、功能等方面存在差异，两者对收入、费用、资产、负债等的确认时间和范围也不尽相同，因而税前会计利润和应纳税所得之间存在差异是正常的。
但是，如果账面税率(利润表中“所得税”与“利润总额”之比)显著小于法定税率，则说明大部分税前会计利润在税法中不能确认为应税所得，这种显著差异无疑折射出公司存有虚假利润或偷逃税款之风险。
例如，银广夏1999年利润总额1.76亿元，所得税仅508万元，账面税率为4%；2000年实现利润4.23亿元，所得税719万元，账面税率不到1.7%；即使与其优惠税率15%相比也相差甚远。
（二）会计报表财务比率分析财务比率分析体系于1919年由亚历山大建立。
现今，财务比率被广泛地用于分析企业的偿债能力、营运能力以及盈利能力。
投资者在分析财务报表时，可以将企业相关财务比率作纵向以及横向的比较，以期发现重大的或异常的波动来判断会计信息是否可靠。
如将本期的财务比率与前期、计划或预算的数据比较，以及将其与同行业的其他企业、行业平均水平比较等。
此举对帮助投资者分析会计信息是否可靠以及作出正确的决策大有裨益。
财务比率的评判标准通常有经验标准、历史标准、行业标准等。
经验标准是在财务比率分析中经常采用的一种标准，它的形成依据大量实践经验的检验。
例如，流动比率为2:1，速动比率为1:1，等等(笔者注：由于环境的变化，近年来在实际工作中对企业偿债能力经验值的修正：流动比率，150%以上为优良型、100%-150%为普通型、100%以下为不良型；速动比率，75%以上为优良型、50%-75%为普通型、50%以下为不良型)。
再如，当流动负债对有形净资产的比率超过80%时，企业就会出现经营困难；存货对净营运资本的比率不应超过80%等，都是经验之谈或经验标准。
还有，资产负债率<70%(证监发[2003]56号规定，上市公司不得直接或间接为资产负债率超过70%的被担保对象提供债务担保)、净资产收益率≥6%(上市公司配股及增发条件规定，公司最近三年的平均净资产收益率≥6%)、总资产报酬率[(利润总额+利息支出)/平均资产总额]≥资金综合使用成本，等等。
历史标准是以企业过去某一时间的实际业绩为标准。