企业改制重组企业所得税指引（2018）2018-12-19企业重组所得税政策指引国家税务总局重庆市税务局目录前言 - 1 -第一章企业重组基本政策 - 2 -一、重组的概念与分类 - 2 -（一）概念 - 2 -（二）分类 - 2 -二、企业支付对价形式 - 3 -（一）股权支付 - 3 -（二）非股权支付 - 3 -三、企业重组的税务处理方式 - 3 -（一）一般性税务处理 - 3 -（二）特殊性税务处理 - 3 -四、重组各方税务处理方式选择的一致性要求 - 4 -五、对企业重组业务税务处理方式的选用规定 - 4 -第二章主要政策依据 - 4 -第三章企业重组的处理 - 5 -一、总体原则 - 5 -（一）特殊性税务处理的适用条件 - 6 -（二）跨境股权收购、资产收购特殊性税务处理规定 - 7 - （三）重组的当事各方与主导方 - 7 -（四）涉及的有关资料 - 8 -（五）资料保管时限规定 - 9 -二、法律形式改变的处理 - 9 -（一）基本规定 - 9 -（二）企业清算的处理规定 - 10 - （三）全民所得制企业改制的处理 - 11 - （四）相关申报资料 - 11 -三、债务重组的处理 - 12 -（一）重组日的确定 - 12 -（二）一般性税务处理规定 - 12 - （三）特殊性税务处理规定 - 13 - （四）相关申报资料 - 14 -（五）处理实例 - 15 -四、股权收购的处理 - 18 -（一）重组日的确定 - 18 -（二）一般性税务处理规定 - 18 - （三）特殊性税务处理规定 - 18 - （四）相关申报资料 - 19 -（五）处理实例 - 21 -五、资产收购的处理 - 22 -（一）重组日的确定 - 22 -（二）一般性税务处理规定 - 22 -（三）特殊性税务处理规定 - 22 -（四）相关申报资料 - 23 -（五）处理实例 - 25 -六、企业合并的处理 - 26 -（一）重组日的确定 - 26 -（二）一般性税务处理规定 - 26 -（三）特殊性税务处理规定 - 27 -（四）优惠事项承继相关规定 - 28 -（五）相关申报资料 - 29 -（六）处理实例 - 30 -七、企业分立的处理 - 32 -（一）重组日的确定 - 32 -（二）一般性税务处理规定 - 33 -（三）特殊性税务处理规定 - 33 -（四）优惠事项承继相关规定 - 35 -（五）相关申报资料 - 35 -（六）处理实例 - 37 -第四章其他特殊重组形式的处理 - 39 -一、资产（股权）划转的处理 - 39 -（一）特殊性税务处理的适用条件 - 39 -（二）特殊性税务处理的方式 - 40 -（三）适用特殊性税务处理的情形及处理方式 - 40 -（四）涉及的有关资料 - 42 -（五）资产划转的其他政策规定 - 44 -二、非货币性资产投资的处理 - 45 -（一）递延纳税处理规定 - 45 -（二）非货币性资产转让收入确认时点 - 46 -（三）转让股权、收回投资等情形的处理 - 46 -（四）涉及的有关资料 - 47 -三、技术成果投资入股的处理 - 47 -（一）相关概念 - 47 -（二）技术成果投资入股的选择性税收优惠政策 - 48 - （三）涉及的有关资料 - 48 -第五章主要涉税风险点 - 49 -一、重组业务 - 49 -（一）对重组业务纳税义务的认识不到位 - 49 -（二）不符合特殊性税务处理的相关条件 - 50 -（三）不具有合理商业目的的重组安排 - 50 -（四）忽视特殊性税务处理的“连续性”条件 - 52 -（五）一般性税务处理不符合规定 - 52 -（六）特殊性税务处理中非股权支付部分处理不符合规定 - 53 - （七）未按规定确认相应损失 - 54 -（八）适用特殊性税务处理后忽视后续处理 - 54 -（九）跨年度分步交易处理不符合规定 - 55 -（十）债务重组确认所得与分年结转额确认不准确 - 56 -（十一）股权收购业务一般性税务处理中收入确认不准确 - 57 - （十二）资产收购不符合“实质性经营资产”的相关条件 - 57 - （十三）对资产收购特殊性税务处理条件理解有误 - 57 -（十四）合并分立一般性税务处理未及时清算 - 57 -（十五）合并分立涉及的亏损弥补处理不符合规定 - 58 -（十六）合并分立特殊性税务涉及事项承继处理不符合规定 - 59 - 二、资产（股权）划转业务 - 60 -（一）不符合特殊性税务处理的相关条件 - 60 -（二）适用特殊性税务处理后忽视后续处理 - 61 -（三）接受政府、股东划入资产的处理不符合规定 - 61 -三、非货币性资产投资业务 - 62 -（一）递延纳税涉及年度税会差异核算不准确 - 62 -（二）存在转让股权、收回投资等情形未及时处理 - 62 -四、技术成果投资入股业务 - 63 -（一）未按规定报送相关资料 - 63 -（二）评估价值不合理 - 63 -前言当前，全面深化供给侧结构性改革是推动我国经济结构调整的重要战略，而企业的兼并重组是有效解决经济发展过程中产能过剩、效率低下等问题，最终实现产业转型升级的重要手段。
近年来，重庆市出台了针对去除过剩产能、“僵尸企业”和空壳公司的专项措施方案，明确支持企业通过兼并重组压减过剩产能、促进转型转产。
企业兼并重组涉及的税收尤其是企业所得税相关规定较为复杂，市税务局编制了本指引，旨在帮助相关企业准确掌握政策规定、提早防范税收风险。
本指引分为五章，对不同重组类型的政策规定与管理要求进行了梳理，并着重提炼了各种重组业务税务处理中应关注的风险点。
本指引仅作政策宣传辅导使用，并非正式规范性文件。
遇有相关政策调整时，应按最新政策规定处理。
第一章企业重组基本政策一、重组的概念与分类（一）概念企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易。
（二）分类企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。
1.企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合其他重组的类型除外。
2.债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。
3.股权收购，是指收购企业购买被收购企业的股权，以实现对被收购企业控制的交易。
收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。
4.资产收购，是指受让企业购买另一家转让企业实质性经营资产的交易。
受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。
5.合并，是指被合并企业（一家或多家企业）将其全部资产和负债转让给合并企业，被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。
6.分立，是指被分立企业将部分或全部资产分离转让给分立企业，被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。
此外，本指引中将资产（股权）划转、非货币性资产投资与技术成果投资入股作为重组的其他特殊重组形式，于本指引第四章中进行介绍。
二、企业支付对价形式（一）股权支付企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业（指由本企业直接持有股份的企业，下同）的股权、股份作为支付的形式。
（二）非股权支付企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。
三、企业重组的税务处理方式（一）一般性税务处理重组各方应在交易发生时确认有关资产的转让所得或损失，相关资产的计税基础应按照其公允价值确定。
涉及合并、分立等情形的，相关亏损不得结转承继。
（二）特殊性税务处理涉及非货币资产在当事各方之间转移的，与股权支付所对应部分，转出方暂不确认相关资产转让的所得或损失，取得方按转出方原有计税基础确认取得相关资产的计税基础；与非股权支付对应部分，应在交易当期确认相应资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。
具体处理方式见指引第三章。
四、重组各方税务处理方式选择的一致性要求同一重组业务的当事各方应协商采取一致的税务处理方式，即统一按一般性或特殊性税务处理。
五、对企业重组业务税务处理方式的选用规定企业重组业务既符合特殊性税务处理条件，又符合非货币性资产投资、资产划转特殊性条件，的，企业在各方协商一致的前提下，可以共同选择一项税务处理方式，且一经选定不得改变。
第二章主要政策依据一、《中华人民共和国企业所得税法》第二十条；二、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条；三、《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）；四、《国家税务总局关于发布<企业重组业务企业所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）；五、《财政部、国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）；六、《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）；七、《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号）；八、《财政部、国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税〔2014〕116号）；九、《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第33号）；十、《财政部、国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101号）；十一、《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第62号）；十二、《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）；十三、《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号）；十四、《国家税务总局关于全民所有制企业公司制改制企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2017年第34号）。
第三章企业重组的处理一、总体原则（一）特殊性税务处理的适用条件1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。
（具体见第三章）3.企业重组后的连续12个月内（指自重组日起计算的连续12个月内）不改变重组资产原来的实质性经营活动。
4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合相关规定比例。
（具体见第三章）5.企业重组中取得股权支付的原主要股东（指原持有转让企业或被收购企业20%以上股权的股东），在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。