企业绩效审计标准初探 企业绩效审计标准是指衡量、判断企业经济效益高低与优劣的准绳，也是审计人员提出审计意见，做出审计结论的依据。我国尚未建立系统、科学的绩效计量体系，缺乏公认的缋效审计标准。本文在介绍企业绩效审计的涵义与标准的基础上，从保全性、合法性、经济性、效率性、效果性等方面构思了基本框架，旨在说明企业绩效审计的标准不应该是单一的标准，而应该是标准的集合。
一、引言 绩效审计是对一个组织利用资源的经济性、效率性和效果性进行的评价，在国外一般称为“3E审计”。由于绩效审计涉及社会经济活动的各个行业、部门、单位和城镇居民，使得绩效审计对象千差万别，衡量经济性、效率性和效果性的标准和尺度难以统一，给审计师客观公正地提出评价意见造成困难。建立绩效审计计量体系，旨在寻求一种公认的、不存在异议的评价标准，为审计师进行绩效审计提供明确的目标。审计师在绩效审计过程中，根据什么对经济活动进行调查取证，对所掌握的审计证据进行鉴别、分析和判断并推导出审计结论，这在客观上要求有一个指导审计活动、计量被审事实，界定经济效益质和量的标准。世界上许多国家在绩效审计实践中对经济性、效率性、效果性等要素进行综合评价。其中，经济性是指以最低费用取得一定质量的资源，即支出是否节约；效率性是指投入和产出的关系，包括是否以最小的投入取得一定的产出或者是以一定的投入取得最大的产出，即支出是否讲究效率；效果性是指多大程度上达到政策目标、经营目标和其他预期结果，即是否达到目标。绩效审计的目的是从第三者的角度，向有关利害关系人提供经济责任履行情况的信息，促进资源的管理者或经营者改进工作，更好地履行经济责任。绩效审计是由政府和内部审计部门进行的。国有企业绩效审计是由政府审计机构进行，而上市公司绩效审计是由企业内部审计部门进行。本文的着眼点是针对国有企业绩效审计展开论述的。政府审计机构对企业进行绩效审计，将企业经营管理中存在的问题和建议、与同行业的差距等情况报告给企业，有利于评价企业可持续发展的能力，促使企业重视经济与社会的可持续发展，有利于审查与评价投资项目可行性，遏制重复投资，提高我国企业的国际竞争力。
二、企业绩效审计标准回顾与分析 （一）企业绩效审计标准的回顾 目前在绩效审计领域主要有以下三种绩效评价体系作为企业绩效审计的标准。 （1）国有资本金效绩评价指标体系。 1999年财政部、原国家经贸委、人事部、原国家计委联合印发的《国有资本金效绩评价指标体系》及《国有资本金效绩评价操作细则》，重点评价企业资本效益状况、资产经营状况、偿债能力状况和发展能力状况四个项目内容，通过8项基本指标、16项修正指标和8项评议指标三个层次对企业效绩进行层层深入分析，以全面反映企业的生产经营状况和经营者的业绩。经过几年的实践，2002年，财政部、国家经贸委、中共中央企业工作委员会、劳动和社会保障部、国家计委对《国有资本金效绩评价操作细则》进行了重新修订，修改了某些指标，制订了《企业效绩评价操作细则（修订）》，基本形成了以定量分析为基础，定性分析为辅助，定量与定性分析相互校正的综合评价体系。基本指标与修正指标的设置，较合理、全面地反映了企业的整体绩效，有利于国有资本的保全与企业的生产经营。标志着新型企业绩效评价体系和评价制度在我国的初步建立。这是目前我国最权威的国有企业效绩评价方法。
（2）平衡积分卡（BSC，Balanced Score Card）绩效衡量系统。 该系统是在1992年由哈佛商学院的罗伯特？S.卡普兰教授和其同事大卫？诺顿教授发明的。“世界500强”中有80％的企业在应用平衡积分卡。平衡积分卡是围绕企业的长远规划，制定与企业目标紧密相连、体现企业成功关键因素的财务指标与非财务指标而组成的绩效衡量系统。它是从企业的战略出发，将企业及其内部各部门的任务和决策转化为多样的、相互联系的目标，然后再把目标分解成财务状况、顾客服务、内部经营过程、学习和成长四项指标。（图1）为BSC基本思路示意图。
（3）经济增加值（EVA，EconomicValueAdded）绩效评价体系。 美国斯特恩-斯图尔特咨询公司在1982年提出了经济增加值的概念，建立了EVA的管理模式，1991年他们又提出经济增加值的指标。经济增加值，也就是经济利润、剩余收入，简单的说，就是公司经过调整后的营业净利润减去投入的全部资本成本后的余额，其公式为：EVA=调整后税后营业净利润一资本成本=调整后税后营业净利润一资本投入额×加权平均资本成本率（WACC）
其中，资本投入额=权益资本投入额+债务资本投入额；WACC=权益资本比重×权益资本成本率+债务资本比重×债务资本成本率。在EVA方法中，对税后营业净利润的调整内容达到200多项，通常包括研发费用、商誉、初始投资、资产清理等，企业具体运用时要根据实际情况进行调整。
（二）企业绩效审计标准分析与评价 本文对以上标准进行简要的评价，力求构建企业绩效审计标准的框架。由财政部等四部委联合颁布的国有资本金效绩评价体系形成了以定量分析为基础，定性分析为辅助，定量与定性分析相互校正的综合评价体系。基本指标与修正指标的设置，较合理、全面地反映了企业的整体绩效，有利于国有资本的保全与企业的生产经营。但是这种传统的绩效审计标准也存在一定的局限性，此标准片面追求财务指标，许多对企业经营管理有着重要影响的非财务指标没有涉及，势必会造成企业管理层过分重视取得和维护短期财务成果，影响企业长期竞争能力；对企业可持续发展能力重视不够，缺少可持续发展方面的指标，而且它使用的是年度的财务报告资料，不能衡量企业的发展趋势；对现金流量指标的关注不够，因此应将一些有价值的现金流量指标也纳入到体系中；某些指标设置的权数比重分配欠妥。在评价指标体系中，财务效益状况指标的评分权重最高（42％），而发展能力状况指标的评分权重则较低（18％），评议指标的评分权重为20％。权数的主观性越强，评价结构的客观性越差。企业的未来获利能力和发展能力至关重要，它是影响企业价值的重要因素，所以应加大企业发展能力指标的权重。平衡积分卡绩效衡量系统将财务与非财务指标有机地结合起来，综合、全面、系统地考评企业的经营绩效，克服了单一财务指标体系的不足，有利于战略性竞争优势的正确评价和管理者的正确决策，体现了企业的战略目标。在平衡计分卡中，“学习与成长”是核心，“内部经营过程”是基础，“顾客服务”是关键因素，而“财务”仍然是最终目标，四方面的综合评价全面反映了企业的业绩。在保持对财务业绩关注的同时，平衡计分卡清楚地表明了长期的公司价值和业绩驱动因素的关系。应该说，BSC不仅从财务的角度，而且从战略角度体现了公司价值最大化的思想。然而该绩效衡量体统的不足之处在于其中的各种财务指标可能在评价时发生冲突，非财务指标的确定也有很大的主观性，而且这么复杂的体系也存在操作的难度。经济增加值绩效评价体系由于考虑了权益资本成本，因此真实反映了企业的经营业绩。对于EVA来讲，尽管传统的财务报表依然是进行计算的主要信息来源，但是它要求在计算之前对会计信息来源进行必要的调整，尽量剔除会计失真对绩效评价的影响。此外，它将股东财富与企业决策联系在一起，注重了企业的可持续发展，显示了一种新型的企业价值观。但是该绩效评价体系也存在着一定的局限性，如适用范围的局限，研究标明，EVA不适用于金融机构、周期性企业、风险投资公司、新成立企业等企业；EVA使用资产历史成本，没有考虑到通货膨胀的影响；只注重财务方面的评价，忽视了非财务方面的评价；EVA是历史性的而不是前瞻性的，无法计量一家企业在行业中创造财富的相对地位。
三、企业绩效审计标准构建 （一）绩效审计标准的原则 科学发展观是我们党对社会主义现代化建设指导思想的新发展。按照科学发展观的要求，我们必须做到至少七个坚持，即坚持以经济建设为中心，坚持经济社会协调发展，坚持城乡协调发展，坚持区域协调发展，坚持可持续发展，坚持改革开放和坚持以人为本。所有这些“坚持”结合起来意味着要求我们国家的整体经济和社会效益都必须得到极大的提高，为此，加强绩效审计已成为我们国家整个审计工作的重要战略选择，同时也是历史的和现实的选择。以怎样的标准对企业的绩效进行计量是开展绩效审计的关键。科学发展虽然没有给出具体的计量标准，但却指出了计量标准的一般原则，即全面、协调、可持续。我们认为，这一原则也可作为我们制定绩效审计标准的一般原则。绩效审计的本质含义是“3E”，即经济性、效率性、效果性，它们的实现必须以坚持全面、协调、可持续的发展观为前提。
（二）企业绩效审计标准架构 从绩效审计产生的根源来讲，绩效审计要代表社会公众对政府和企业行为进行监督，这是绩效审计的第一重责任；从绩效审计的实施过程来看，绩效审计要代表政府主管部门了解企业行为的经济性、效率性和效果性，并提出改进管理的建议和意见，这是绩效审计的第二重责任。绩效审计的目标是促进受托经济责任中的绩效责任得到全面有效地履行。因此，在具体制定的过程中应该从以下几个方面来考虑。
（1）计量标准的设置。 要全面反映经济、社会和人的全面协调发展，不能片面地用经济指标考核企业。传统的企业绩效审计是以财务审计为主的，主要是确定企业提供的财务报表是否根据会计准则公正的说明了财务状况和经营成果。在平衡积分卡绩效评价系统中，虽然引入了非财务指标，但是由于部分指标的量化工作难以落实，在实际应用中，存在一定的难度。在企业的绩效审计工作中，还依然是以财务审计标准为主。因此，在标准的设置上，首先要解决的问题就是非财务指标的量化问题以及如何用非财务指标进行企业的绩效审计。
（2）经济指标的设置。 既要重视反映经济增长的短期绩效指标，又要重视反映经济发展的长期绩效指标，使短期绩效指标服从于长期绩效指标，注重经济和社会发展的可持续性。在衡量企业发展能力的指标中，应该增加可持续增长比率这个指标。可持续增长比率=净资产收益率×（1-股利支付率）。增加可持续增长比率，可以进一步衡量企业的可持续发展能力。可持续增长比率与净资产收益