January 201958一、引言党的十九大报告提出要“加快建立现代财政制度，建立权责清晰、财力协调、区域均衡的中央和地方财政关系”，在住房方面提出要“坚持房子是用来住的、不是用来炒的定位”。

目前的房地产税收体系存在着诸多问题，改革房地产相关税收一方面要促进财政体系完善，一方面要能够促进“房住不炒”目标的实现。

然而，房地产税收体系的改革不是一蹴而就的，《党的十九大报告辅导读本》中提出要按照“立法先行、充分授权、分步推进”的原则，推进房地产税立法和实施，对工商业房地产和个人住房按照评估值征收房地产税，适当降低建设、交易环节税费负担，逐步建立完善的现代房地产税制度。

近年来，房地产税收体系的改革面临着一些新的形势：一是2016年以来“营改增”的实施，使地方政府从税收结构上失去了“营业税”这一主体税种，地方政府亟待寻找一种具有替代性的税种；二是稳定房地产市场的长效机制尚未建立，面对高涨的房价和居高不下的住房需求，目前政府手中的武器是“限购、限售”等短期措施，调控方式较为被动；三是尽管已经意识到了地方政府对土地出让收入的过度依赖问题，中央对地方政府融资平台的限制力度也不断加大，然而由于还未找到新的收入来源，“土地财政”问题无法从根本上得到解决。

新的形势也对房地产税收体系的改革提出了新的要求，即为地方政府补充主体税种，建立房地产市场调控长效机制，从根本上解决“土房地产税收体系改革的思考与建议地财政”问题。

二、文献综述目前对改革房地产税收体系的研究主要集中于新的房地产税制设计方面，针对整个房地产税收体系改革的研究较少。

然而，房地产税改革不仅仅是出台一种针对个人住房的房地产税，而是会对房地产的各个涉税环节进行调整，这些调整会相互影响与制约，将会对丰富地方政府财政收入与建立长效机制起到关键作用，因此，对房地产整个税收体系改革的研究至关重要。

贾康等（2014）对房地产税改革的总体框架进行了研究，提出了一系列改革目标；严荣（2017）从促进租购并举的角度，提出了完善房地产税收体系的建议；潘旭文（2017）比较了发达国家的房地产税收制度，借鉴国外经验对我国房地产税收体系提出了制度设计建议。

现有研究对房地产税改革提出了较为宏观的政策设想，但对目前新的形势缺少全面的应对机制，而且房地产税改革是一项长期工作，现有研究中缺乏分步骤、系统性的改革方案。

本文梳理了房地产税收体系的现状，并与新的形势相结合提出存在的问题，最后提出房地产税收体系改革的目标以及分阶段的改革方案。

三、房地产税收体系的现状（一）房地产相关税收结构1.房地产相关税收的范围。

从广义来看，我国与房[摘要] 本文梳理了房地产相关税收的结构，分析了房地产相关税收与其他地方收入的关系，以上海为例总结了政府利用房地产相关税收进行的市场调控。

主要结论有：我国房地产税收体系存在着重流转轻持有、税制设计不合理、重复征税的制度性问题，与“营业税”的替代性问题，调控作用不突出问题，以及占地方财政收入比重过低问题。

房地产税收体系改革应分阶段进行，各阶段的改革重点是近期以调整税种为主，中期以增加税收为主，远期以增税减金为主。

[关键词] 房地产税；税制改革；地方税体系；长效机制文/蔡鹏地产相关的税种共有10个：流转环节(开发和交易环节)的税种有8个，即土地增值税、耕地占用税、增值税（“营改增”前为营业税）、城市维护建设税、契税、个人所得税、企业所得税和印花税；持有环节有房产税和城镇土地使用税2个。

从狭义来看，房地产业独有的税种有5个：流转环节有3个，即土地增值税、耕地占用税、契税；持有环节有2个，即房产税和城镇土地使用税。

从收入划分来看，狭义的房地产相关税收属于地方税，其他的个人所得税、企业所得税、增值税（“营改增”之前的营业税为地方税）、城市维护建设税和印花税属于中央和地方共享税。

2.各环节房地产相关税收情况。

从税种来看，流转环节的税种多于持有环节的税种，在《中国税务年鉴》中，房地产业的税收分为房地产开发经营业税收、物业管理税收、房地产中介服务税收、自有房地产经营活动税收和其他房地产业税收。

其中，自有房地产经营活动的税收与其他情况相比更能够反映房地产在流通过程中的税收结构情况。

如表1所示，2015年地方税务局来自自有房地产经营活动的税收中流转环节的税收占比90.79%，其中占比最高的为契税（49.07%），其次是营业税（22.42%），印花税占比最低（0.39%），持有环节的税收占比仅为9.21%，其中房产税占比为7.53%，城镇土地使用税占比为1.68%。

由此看来，在房地产流通过程中流转环节的税收是远远大于持有环节的。

表1 地方税务局来自自有房地产经营活动的税收结构（2015年）2015年自有房地产经营活动税收税基税率收入划分占比合计流转环节契税房地产交易契约价格3%-5%，地方政府可调整地方税49.07%90.79%营业税Ⅰ 销售收入5%地方税22.42%个人所得税财产转让所得20%共享税 6.65%土地增值税土地增值额30%-60%四级超额累进税率地方税 4.85%耕地占用税占用耕地面积按人均耕地水平分类的四档定额税率地方税 3.17%企业所得税财产转让所得25%共享税 2.75%城市维护建设税增值税、消费税1%、5%、7%的地区差别税率共享税 1.51%印花税房地产交易契约价格0.5‰共享税0.39%持有环节房产税房产原值的10%-30%（个人所有非营业用房产等五种房产除外）或租金收入1.2%或租金收入的12%地方税7.53%9.21%城镇土地使用税占用土地面积按城市规模分类分级的幅度定额税率地方税 1.68%数据来源：《中国税务年鉴2016》（二）房地产相关税收的定位狭义的房地产相关税收是房地产业独有的税种，并且属于地方税，因此更能够反映房地产相关税收在地方财政中的地位，所以我们重点研究狭义的房地产相关税收与地方政府其他重要收入的关系。

表2显示了2007-2016年狭义的房地产相关税收、营业税以及土地出让金与当年地方政府税收收入的关系。

表2 房地产相关税收与地方其他重要收入（2007-2016年）2007200820092010201120122013201420152016狭义房地产相关税收契税占比（%） 6.3 5.6 6.6 7.5 6.7 6.1 7.1 6.8 6.2 6.6 土地增值税占比（%） 2.1 2.3 2.8 3.9 5.0 5.7 6.1 6.6 6.1 6.5 耕地占用税占比（%） 1.0 1.4 2.4 2.7 2.6 3.4 3.4 3.5 3.3 3.1 房产税占比（%） 3.0 2.9 3.1 2.7 2.7 2.9 2.9 3.1 3.3 3.4 城镇土地使用税占比（%） 2.0 3.5 3.5 3.1 3.0 3.3 3.2 3.4 3.4 3.5 五税之和占比（%）14.3 15.7 18.4 20.0 20.0 21.4 22.7 23.4 22.4 23.2 营业税占比（%）33.1 31.8 33.8 33.7 32.9 32.8 31.8 30.0 30.6 15.7 土地出让金/税收总量（%）63.5 44.1 65.7 84.0 78.2 59.3 81.2 68.3 49.1 55.1 数据来源：国家统计局网站与财政部网站1.房地产相关税收与地方税收总量的关系。

从表2中可以看出：在狭义的房地产相关税收中契税占比最高，十年来一直在地方政府税收总量的6.5%左右波动；土地增值税占比增长速度最快，从2007年的2.1%增长到2016年的6.5%，已经成长为与契税可匹敌的税种；其他三个税种，即耕地占用税、房产税、城镇土地使用税十年来有所增长，但占比较小，仅为地方政府税收总量的3%左右；五种税收占地方政府税收总量的比例十年来增加了8.9个百分点，2016年狭义的房地产相关税收占地方地政府税收总量的比例达到了23.2%，已经成为地方政府的重要收入来源。

2.房地产相关税收与其他重要收入的比较。

（1）狭义房地产相关税收与营业税。

“营改增”之前营业税是地方财政最重要的税收来源，从表2中可以看出，2013年“营改增”试点以前，营业税占地方政府税收总量的比例大概在三分之一左右，2013年以后，营业税占比开始下降，2016年5月“营改增”全面推开，当年营业税占地方政府税收总量的比例下降到15.7%。

2017年开始，营业税全部转变为增值税。

然而，作为地方税重要税种的房地产相关税收（狭义）却没有作任何调整，而且，房地产相关税收（狭义）中还没有哪个税种能够代替营业税的地位。

（2）狭义房地产相关税收与土地出让金。

从表2中可以看出，一直以来，土地出让金都是地方政府的重要收入，2010年、2011年、2013年的土地出让金规模甚至达到了地方财政税收的八成，而且每年的波动较大。

土地出让金还是地方政府偿还地方债务的重要保证，根据国家审计署2013年发布的《全国政府性债务审计结果》，截至2013年6月地方政府的债务规模达到地方政府一般财政收入和政府性基金收入的1.7倍，至2012年底，地方政府承诺January 201959以土地出让收入偿还的债务余额占负有偿还责任的债务余额的37%Ⅱ。

反观房地产相关税收，虽然同样是来自不动产的收入，五种狭义的房地产相关税收之和都不及土地出让金收入的一半，有些年份甚至仅为土地出让金的四分之一。

（三）近年来政府利用房地产相关税收进行的市场调控以上海市为例，说明近年来政府利用流转环节和持有环节的房地产相关税收进行的市场调控及其调控效果。

1．利用流转环节税收的市场调控。

流转环节税收的调控主要包括营业税（“营改增”后调整为增值税）、个人所得税和契税的调控。

2005-2006年，为了鼓励长期持有住房、控制投机行为、抑制住房价格上涨过快，国家规定持有超过2年的普通住房可免缴营业税，2006年又将2年调整到5年，然而这次调控并没有有效抑制房价的上涨。

2008年美国次贷危机爆发，房地产市场遇冷，根据国务院要求，上海市将免征营业税的持房期限由5年放宽到2年，又将个人首次购买90平方米以下普通住房的契税税率下调到1%，营业税和契税双降对促进居民住房消费效果明显，2009年初上海新建商品住宅和二手住宅销售价格指数同比降幅开始放缓，并于2009年下半年出现同比增长。

2010-2011年，为了避免房价过快上涨，取消了1年内再次购房个人所得税减免，将营业税优惠政策的口径由2年提升至5年，将首次购房契税优惠口径收紧为家庭唯一住房，此后新建商品住宅和二手住宅价格同比增速有所放缓。

2015-2016年，受去库存政策影响，营业税优惠口径由5年放宽到2年，在契税方面,只要是家庭唯一住房不管面积大小，不论是否为普通住房，都享受梯度税率优惠，从2015年3月双税调整到2016年10月，新建商品住宅和二手住宅价格指数大幅上涨。