——Karl-Heinz Lottes,西门 子电动机厂企业生产主管
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Mini Case:西门子
到了1987年，EMW的战略看来是成功的， 在收到的65625份订单里，90%是订制电动 机。 ? 客户及订单特征: ¾小家电制造商为主 ¾提供基本发动机模组 ¾再加上客户特别订做零组件
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Mini Case:西门子
63
37 23%
C 100
81
19 90%
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结论:战略和成本结构及产业竞争有关
在低毛利率时，成本降低 是最有效策略 在高毛利率时， 收入增加是可行的策略 如何推行成本减低战略?
? 首先要了解你的成本结构
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了解成本结构——详细不等于精确
一视同仁的降低成本不是最有效的方式 成本降低需要对不同成本结构有精确的了解 企业通常自认为拥有详细的成本数据
贴，进而扭曲个别产品的真实成本
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传统成本法 – 花生酱三明治方法
成本动因的数量通常用来分配间接成本
? 间接成本的分配就像花生酱涂在面包上 ? 例如, 单位产品间接成本按照小时工资率,
机器工时分配。
无法追溯很多非工厂成本到某一产品
? 研发设计、营销和销售单一产品的成本通常 不计入存货的成本
? 这些费用通常不是追溯到单一的产品、客户 和服务 ，而是直接和收入相抵
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Mini Case:西门子
旧成本计算方法后果（以工时，机器小时为分 摊基准）
? 然而，总间接费用却是按照直接人工来分配到所有 产品
¾注意：直接人工 或工时与订单订货量成正比例 ¾结果：每单位产品成本辅助费用分摊是相同的 ? 下场: ¾订单越大 (直接工时越多) 分配的间接费用就越多; ¾因为分配的辅助间接费用多了
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1.为何需要成本管理 ?
成本降低 和 利润增长战略有何差异
¾企业为什么进行成本降低? ¾为什么不选择利润或收入增加战略? ¾什么产业支持成本降低战略?
问题:
? 什么时候应该强调成本降低战略? ? 什么时候应该强调增长战略?
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1.为何需要成本管理 ?
利润增长
原数据
收入增长10％
企业 收入 成本
利润 利润变化％
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4.1 资源
是企业在一定期间内为了提供服务而发生 的各类成本、费用项目，或者是作业执行 过程中所花费的代价，即在总分类账上所 记录的成本的类别，如工资、材料、差旅 费、租金、折旧费、公用事业费、保险费 和用品。
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4.2 作业
是指为取得结果而执行的某个或某一系列任务，或指 企业内为了某种目的而进行的消耗资源的活动。
顾客支持
批次作业
单位作业
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4.3 作业中心
一系列相互联系、能够实现某种特定功 能的作业集合。例如： ? 原材料采购作业
¾材料采购、材料检验、材料入库、材料仓 储或保管等都是相互联系的作业，可以归 类于材料处理作业中心。
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4.4 成本库（Cost Pool） 把相关的一系列作业所消耗的资源费用
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2.传统成本法为什么错误地反映了成本?（续2）
原因2：自动化程度提高
? 成本结构变化：人工(或与业务量有关 的)成本占总成本的比例不断减少；制 造费用占总成本的比例愈来愈大
? 产品和流程设计变得更加重要，机器设 备投 原因3：客户服务需求增加
代表企业组织实施的工作，连接资源与成本对象的桥 梁。
作业分类：根据影响作业的动因不同而将作业区分为 ? 单位作业（Unit Level Activity） ? 批次作业（Batch Level Activity) ? 产品作业（Product Level Activity） ? 全厂维持作业（Facility Level Activity）
? 成本结构:
直接材料 直接人工 间接材料 间接生产 设计工程间接成本
29% 10% 2% 33% 26%
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客户订单的多样性 – 西门子
购买数量 Siemens Electric Motor
订购次数
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Mini Case:西门子
旧成本计算方法后果（以工时，机器小时为 分摊基准）
? 大小订单在辅助费用上的消耗是相似的; ¾例如, 新设计、工程和特定零件订单采购 ¾机器准备，生产线调配成本 ¾每个定单都得重新开始
? 以直接人工工时或机器工时作为分配 间接成本的基础
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Mini Case: 西门子
10年前，我们的电动机业务真的陷入了困境，低 人功率使得东盟国家能够以我们无法匹敌的价格 出售标准电动机。我们成为该行业的高成本制造 商。终于我们觉得改变我们的战略，要成为专用 电动机生产商。采用新战略后，我们发现当前的 成本系统虽然对于核算标准电动机的成本已经足 够，但若用它核算专用电动机的成本，它提供的 信息却是不准确的。
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4.2.1 单位作业（Unit Level Activity）
每生产一个单位即需执行一次作业，单位作 业所耗用的资源与产量或销量成比例。
单位作业的成本动因包括人工小时、机器小 时、原料处理数量等。
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4.2.2 批次作业（Batch Level Activity) 为每生产一批产品所需要执行的作业，随产
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4.2.4 全厂维持作业（Facility Level Activity）
为了维持企业的总体生产能力而执行的作 业
? 如工厂管理、折旧、照明、热动力、财产占用 、生产协调等。
与产量、批次、品种数量无关，与企业组 织规模、结构有关。
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作业分类
设施维持作业
产品作业
产品支持
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作业成本法
Activity-Based Costing
佟成生 博士、副教授 上海国家会计学院教研部
上海国家会计学院版权所有
课程提纲
1.为什么需要成本管理？ 2.传统成本法为什么错误地反映了成本? 3.作业成本法的定义与原理 4.作业成本法的基本概念 5.开发ABC制度的步骤 6.作业成本法的作用 7.综合案例分析
退货处
理次数
测试小时数
10ϣ
7
12
8 $8
25 $30 产$品14 B $12
20ʃࣛ
$56
28
4.作业成本法的基本概念
资源（Resource） 作业（Activity） 作业中心(Activity center) 成本库（Cost Pool） 成本动因（Cost Driver）
? 资源动因 （Resource Driver） ? 作业动因（Activity Driver）
? 在它们所服务的客户中，不能为企业提供利润 的比例是如此之大。
? 一般说来，超过30％的顾客是不能为企业创造 任何价值的，这是规律。
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Mini Case: 西门子 旧的成本计算方法:
? 每台机器设定为一个成本中心
¾西门子动力马达厂共设有 600个单独的成 本中心
¾每套机器设备成立单独成本中心
? 不和生产相关的服务成本变成了成本的 重要部分
? 客户的多样性使问题复杂化
¾企业需满足不同形态的客户
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客户获利能力分析
财务会计系统按产品(不是按客户)来设计 ? 从企业财务报表难于获取这些资料。 ? 需要对会计数据进行单独分析－－客户获利能 力分析。
传统战略：“向所有客户提供所有产品” 许多公司通过客户获利能力分析后惊讶地发现:
资源
间接人工成本
作业
领取原材料
安装机器
作业动因
领取次数
间接成本分配率 $/领取次数
安装小时 $/安装小时
产品 A
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机器维修 维修小时 $/维修小时 产品 B
例子
客服资源
$100
‫؂܄‬Ъ䣽ʕː 60%
解决$60顾客问题
50ஷ 接听电话数
3
25
$30 产品$6A
$44
20%
$退20 货处理
20%
退$2货0 检测
每个订单20件产品（单位成本） 338 371 403 468 631
每个订单100件产品（单位成本） 327 357 387 448 598
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3.作业成本法的定义与原理
3.1作业成本法的定义
作业成本法是将间接成本和辅助资源更准确 地分配到作业、生产过程、产品、服务及顾 客中的一种成本计算方法。
在作业成本计算法下，许多组织资源的使用 并非用于构成产品的实物形态，而是用于为 各种辅助作业活动提供一个宽泛合理的安排， 以便能够为各类不同的顾客提供不同的产品 和服务。
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3.作业成本法的定义与原理
3.1作业成本法的定义
作业成本法的目的不是将共同成本分配到产品， 而是对用于各种作业的资源进行计量和定价， 这些作业主要是指辅助生产、交货及顾客服务。
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2.传统成本法为什么错误地反映了成本?（续1）
原因1：产品多样化和复杂化
? 产品多样化造成产品之间精确的成本计算的需 求增加
? 生产批量变化大 ? 机器设备准备，生产线调配的需求和成本增加 ? 创造隐性间接成本，很多和产品多样性有关的
成本不是和业务量一致的 ，如流程和产品开发 成本、机器改变、安装、重组和质量检验等成 本很难追溯到特定产品或服务
品批次改变的作业成本。 批次作业主要包括：
? 机器整理、订单处理、原料准备
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4.2.3 产品作业（Product Level Activity）
为维持某特定生产线而执行的作业。 产品作业成本与产品数量或批数无关，与产