其次，进行各种方案润如表 4 所示。 表4 A 方案的利润 单位：万元 项 目 铣床 630.7 378.4 252.3 440.5 -126 专用机床 138.3 76.1 62.2 合计 769 454.5 314.5 440.5 -126 销售收入 变动成本 贡献毛益 固定成本 销售利润
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维修费 折旧费 7、年末预计产品库存情况： 年末预计 M 产品库存 950 件。 8、销售及管理费用预计资料如下： 变动销售及管理费用 （全年） 其中：销售佣金 运输费 销售人员工资
14120 70000
【案例 3】全面预算编制案例 爱华工厂产销一种 M 产品，经预测预算期（2005 年）全年预计销售量 19500 件，单价 80 元。每季度销售收入的 55%于当季度收到现金，其余 45%于下一季度收回。另外，年初应 收账款余额 160000 元。其他资料如下： 1、预计销售量（件） ： 第一季度 4000 第二季度 4500 第三季度 6000 第四季度 5000 2、预计年初、年末存货量（件） 期初预计存货 800 期末预计存货 950 预计各季度的季末存货量为下一季度销售量的 20%。 3、M 产品材料耗用情况： 生产 M 产品每件耗用甲材料 10 公斤，每公斤 2 元。 甲材料采购货款当月付 60%，其余 40%于下季度支付。 年初应付材料款 31440 元。 4、预计年初，年末材料存货： 年初存货 12000 公斤 年末存货 14850 公斤 各季度末材料库存量为下一季度生产需要量的 30% 5、生产 M 产品需用直接人工情况 生产 M 产品每件需用直接人工 5 小时，每小时直接人工成本 3 元。 6、制造费用有关预计资料如下： 变动制造费用（全年） （元） 117900 其中：间接人工 39300 间接材料 49125 维修费 11790 水电费 9825 其他 固定制造费用（全年） （元） 其中：行政管理人员工资 保险费 7860 141200 42400 14680
变动成本占销售收入的百分比
分析：首先，计算各产品的变动成本、贡献毛益和销售利润，见表 3 所示。 表3 各产品变动成本、贡献毛益和销售利润计算表 单位：万元 项 目 刨床 654.6 458.2 196.4 223.7 -27.3 铣床 630.7 378.4 252.3 186.1 66.2 专用机床 138.3 76.1 62.2 30.7 31.5 合计 1 423.6 912.7 510.9 440.5 70.4 销售收入 变动成本 贡献毛益 固定成本 销售利润
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贡献毛益总额 固定成本总额 息税前利润
40 000 30 000 10000
从表 4—4 看，该企业第二年与第一年成本水平并无变化。即单位变动成本未变，固定 成本总额亦未变。按传统方法说成本超支 9．375％是不符合实际情况的。 下面再分析息税前利润减少 10000 元的原因。 在四个影响息税前利润的因素中， 只有产 销量有变化，其他三项如单位变动成本、固定成本总额、销售单价均无变化。因此，分析产 销量变动对息税前利润的影响额的方法如下： 息税前利润变动额=产销量变动数×单位贡献毛益= 一 200×50= 一 10 000(元) 可见，息税前利润减少 10 000 元完全是由产销量减少 200 件引起的，没有其他原因。 仅从这一实例就可看出，由于传统分析方法不准确会带来如下一些影响：第一，不能正确评 价企业的业绩。该企业本来成本水平未变，却被认为比上年超支 9.375％，这一评价显然是 不公平的；第二，分析是为了发现问题、查明原因、采取解决问题的措施。而按传统分析的 结论，要到成本中去查找超支 6 000 元的原因岂不是“水中捞月”；第三，本量利分析的一 个重要作用， 就是它揭示了由于生产能力利用程度不同对企业经济效益产生的巨大影响。 例 如，本例产销量在上年 1 000 件的基础上减少 20％，使息税前利润减少 50％；反之，如果 本例产销量增加 20％，则息税前利润也会增加 50％。这就提醒人们注意在充分发挥生产能 力方面下功夫。而传统分析却认为，产销量减少 200 件，息税前利润只减少 4 000 元，把另 外 6 000 元转嫁给成本。这必然造成财务分析的混乱，把人们的注意力引入歧途。 当管理者所作的决策影响产量时， 就必然想了解这些决策对成本和收人有什么影响。 他 们会发现除产量以外的许多因素都对成本有影响。 但在决策过程中， 首先必须确定产量与成 本、利润的关系。 【案例 2】亏损产品是否停产、转产、增产的决策 安徽兴皖企业生产三类产品：刨床、铣床和专用机床。2004 年该厂销售部门根据市场 需求进行预测，计划部门初步平衡了生产能力，编制了 2004 年产品生产计划，财会部门打 算据此进行产品生产的决策。 该厂多年生产的老产品刨床，由于造价高，定价低，长期亏损。尽管是亏损产品，但是 市场上仍有其一定的需求量，为满足市场需要，仍继续生产。财会部门根据产品生产计划预 测了成本和利润如表 1 所示。 表1 2004 年成本、利润预测表 单位：万元 产品 销售收入 销售成本 销售利润 刨床 654.6 681.9 -27.3 铣床 630.7 564.5 66.2 专用机床 138.3 106.8 31.5 合计 1 423.6 1 353.2 70.4
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产品，由于技术性能好，质量高，颇受用户欢迎，目前已是市场供不应求的产品。故根据市 场预测，调整产品生产结构，压缩刨床产品生产计划 30％，铣床在原方案基础上可增产 36 ％。 另外，财会人员运用回归分析法，在计算出单位产品变动成本的基础上，计算出了变动 成本占销售收入的比率。在 2003 年的成本资料基础上，考虑到原材料调价因素，其结果如 表 2 所示。 表2 产 品 各产品变动成本占销售收入的比率 刨床 70％ 铣床 60％ 专用机床 55％
管理会计案例分析与答案
【案例 1】本量利分析案例 安徽兴皖企业生产一种产品，假定产销一致，不考虑期间费用。 第一年资料：产销 1 000 件，单位售价 100 元，单位变动成本 50 元，固定成本总额 30 000 元，年营业利润为 20 000 元。按变动成本法编制的利润表如表 4—3 所示。 表 4—3 利润表 单位：元 项 目 金 额 主营业务收入 变动生产成本 贡献毛益总额 固定成本总额 息税前利润 100 000(100 元×1 000 件) 50 000(50 元×1 000 件) 50 000 30 000 20 000
销售收入 变动成本 贡献毛益 固定成本 销售利润
C 方案可达到目标利润 100 万元。 最后，综合以上分析，作出决策为应选择 C 方案。 企业管理的重点在经营，而经营的重心在决策。决策是现代企业管理的关键和核心。管 理会计正是通过这些专门的方法，对决策中各备选方案作出分析、鉴别，从而有利于企业管 理部门作出正确的决策。
可见， 由于刨床存在很大的贡献毛益， 方案单纯停产刨床， A 停产后企业会出现亏损 126 万元。 若选择 B 方案的利润如表 5 所示。 表5 B 方案的利润 单位：万元 项 目 铣床 883.0 529.8 353.2 440.5 -18.9 专用机床 152.1 83.7 68.4 合计 1 035.1 613.5 421.6 440.5 -18.9 销售收入 变动成本 贡献毛益 固定成本 销售利润 B 方案仍然亏损，亏损额为 18.9 万元。 若选择 C 方案的利润如表 6 所示。 表6 C 方案的利润 单位：万元
单位生产成本：(50 000+30 000)／1 000=80(元) 单位息税前利润=20 000／1 000=20(元) 第二年资料：产销 800 件，售价不变，销售收入 80000 元；总成本 70000 元，营业利 润 10000 元。 根据第二年资料，可计算出： 单位生产成本=70000／800=87.5(元) 单位息税前利润=10000／800=12.5(元) 上列资料表明：第二年单位生产成本提高 7.5 元，单位息税前利润下降 7.5 元，息税 前利润总额减少 10000 元。 下面我们对第二年资料进行分析： 首先用传统方法分析该产品成本降低额和降低率： 产品成本降低额=(80×800)一 70 000= 一 6 000(元)(超支) 产品成本降低率= —6 000／(80×800)= 一 9.375％ 再分析息税前利润减少 10 000 元的原因： 由于成本变动的影响=单位生产成本降低额×本年产销量 = 一 7.5×800= 一 6 000(元)（超支） 由于产销量变动的影响=基期单位息税前利润×产销量变动数 =20×(一 200)= 一 4 000(元)（减少） 结论： 第二年成本比第一年成本超支 6 000 元， 超支率 9.375％。 息税前利润减少 10 000 元， 是由于成本超支使息税前利润减少 6 000 元， 产销量减少 200 件使息税前利润减少 4 000 元，故营业利润总额减少 l0000 元。 下面我们再用本量利分析原理对第二年的情况进行分析： 首先列出第二年按变动成本法编制的利润表见表 4—4 所示。 表 4—4 项 目 主营业务收入 变动生产成本 利润表 金 单位：元 额 80 000(100 元×800 件) 40 000(50 元×800 件)
厂长阅读了该表以后，对财会部门提出了这样几个问题：1．2004 年本厂目标利润能否 达到 100 万元?2．刨床产品亏损 27．3 万元，影响企业利润，可否考虑停产? 带着这些问题，财会部门与销售、生产等部门一起，共同研究，寻找对策。若干天后， 他们提出了以下 3 个方案，希望有关专家经过分析比较，确定其中的最优方案。 A 方案：停止生产刨床，按原计划生产铣床和专用机床。 B 方案：停止生产刨床后，根据生产能力的平衡条件，铣床最多增产 40％，专用机床最 多增产 10％。 C 方案：进一步平衡生产能力，调整产品生产计划。该厂铣床系列是最近几年开发的新
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