第十章债务重组第一节债务重组方式一、债务重组的概念债务重组：是指债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。
债务人发生财务困难：是指因债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或者其他方面的原因，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务。
债权人作出让步：是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。
“债权人作出让步”的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。
二、债务重组的方式债务重组主要有以下几种方式：（一）以资产清偿债务：是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。
1、债务人通常用于偿债的资产主要有：现金、债券投资、股权投资、存货、固定资产、无形资产等。
这里所指现金，包括库存现金、银行存款和其他货币资金。
2、在债务重组的情况下，以现金清偿债务，是指以低于债务的账面价值的现金清偿债务。
如以等量的现金偿还所欠债务，则不属于本章所指的债务重组。
（二）将债务转为资本：是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权的债务重组方式。
注意：1、债务人根据转换协议，将应付可转换公司债券转为资本的，则属于正常情况下的债务转为资本，不能作为本章所指债务重组。
2、债务转为资本时，对股份有限公司而言，是将债务转为股本；对其他企业而言，是将债务转为实收资本。
将债务转为资本的结果是，债务人因此而增加股本（或实收资本），债权人因此而增加股权。
（三）修改其他债务条件：是指修改不包括上述第一、第二种情形在内的债务条件进行债务重组的方式，如减少债务本金、降低利率、免去应付未付的利息、延长偿还期限等。
（四）以上三种方式的组合：是指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组形式。
如，以转让资产清偿某项债务的一部分，另一部分债务通过修改其他债务条件进行债务重组。
第二节债务重组的会计处理一、以现金清偿债务（一）债务人的会计处理以现金清偿债务的，债务人应当在满足金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。
以低于应付债务账面价值的现金清偿债务的，应按应付债务的账面余额，借记“应付账款”等科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”科目，按其差额，贷记“营业外收入—债务重组利得”科目。
借:应付账款贷:银行存款营业外收入—债务重组利得（二）债权人的会计处理以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益。
债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。
企业收到债务人清偿债务的现金金额小于该项应收账款账面价值的，应按实际收到的现金金额，借记“银行存款”等科目，按重组债权已计提的坏帐准备，借记“坏帐准备”科目，按重组债权的账面余额，贷记应收账款等科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。
借:银行存款坏帐准备营业外支出-债务重组损失贷: 应收账款收到债务人清偿债务的现金金额大于该项应收账款账面价值的，应按实际收到得到的现金金额，借记“银行存款”等科目，按重组债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”科目，按重组债权的账面余额，贷记“应收账款”等科目，按其差额，贷记“资产减值损失”科目。
借:银行存款坏账准备贷: 应收账款资产减值损失举例：2006年10月10日，甲公司销售一批材料给乙公司，不含税价格为100万元，增值税率为17%。
2007年3月20日，乙公司财务发生困难，无法按期偿还债务，经双方协商，甲公司同意减免乙公司20万元债务，余款乙公司用现金立即还清，甲公司已对该项应收债权计提坏帐准备15万元。
（1）乙公司3月20日会计处理如下：借：应付账款—甲公司 117贷：银行存款 97营业外收入- 20（2）甲公司3月20日会计处理如下：借：银行存款 97坏帐准备 15营业外支出- 5贷：应收账款 117若甲公司已对该项应收债权计提坏帐准备25万元，则甲公司3月20日会计处理如下：借：银行存款 97坏帐准备 25贷：应收账款 117资产减值损失 5二、以非现金资产清偿债务（一）债务人的会计处理债务人以非现金资产清偿债务的，应当在符合金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益（营业外收入）。
转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额为转让资产损益，计入当期损益。
企业以非现金资产清偿债务的，应按应付债务的账面余额，借记“应付账款”等科目，按用于清偿债务的非现金资产的公允价值，贷记“其他业务收入”、“主营业务收入”、“固定资产清理”、“无形资产”、“长期股权投资”等科目，按应支付的相关税费，贷记“应交税费”等科目，按其差额，贷记“营业外收入”等科目或借记“营业外支出”等科目。
借：应付账款贷：主营业务收入（其他业务收入）应交税费-固定资产清理无形资产长期股权投资营业外收入（投资收益或：借记：营业外支出）非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理：1、非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据本书“第十三章收入”相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。
2、非现金资产为固定资产、无形资产，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。
3、非现金资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。
（二）债权人的会计处理以非现金资产清偿债务的，债权人应当对接受的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与接受的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期损益。
债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。
企业接受的债务人用于清偿债务的非现金资产，应按该项非现金资产的公允价值，借记“原材料”、“库存商品”、“固定资产”、“无形资产”等科目，按可抵扣的增值税额，借记“应交税费—应交增值税（进项税额）”科目，按重组债权的账面余额，贷记应收账款等科目，按应支付的相关税费和其他费用，贷记“银行存款”、“应交税费”等科目，按其差额，借记“营业外支出”。
借：原材料库存商品固定资产无形资产应交税费—应交增值税（进项税额）（可以抵扣的增值税）营业外支出贷：银行存款应交税费-例题：2007年1月1日，甲公司销售一批产品给丙公司，含税价为150万元。
2007年7月10日，丙公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，甲公司同意丙公司用产品抵偿该应收账款。
该产品市价为100万元，增值税税率为17%，产品成本为80万元。
甲公司为债权计提了坏帐准备30万元，假定不考虑其他税费。
（1）丙公司会计处理如下：借：应付账款 150贷：主营业务收入 100应交税费—应交增值税（销项税额）17营业外收入 33 借：主营业务成本 80贷：库存商品 80（2）甲公司的会计处理如下：借：库存商品 100 应交税费—应交增值税（进项税额）17坏帐准备 30营业外支出 3贷：应收账款 150 举例：见教材三、债务转为资本（一）债务人的会计处理将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或是实收资本），股份的公允价值总额与股本（或是实收资本）之间的差额确认为资本公积。
重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。
以债务转为资本，应按应付债务的账面余额，借记“应付账款”等科目，按债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值，贷记“实收资本”或“股本”、“资本公积—资本溢价或股本溢价”科目，按其差额，贷记“营业外收入—债务重组利得”科目。
借: 应付账款贷: 实收资本（或：股本）资本公积—资本溢价或股本溢价营业外收入—债务重组利得（二）债权人的会计处理债务重组采用债务转为资本方式的，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，计入当期损益。
债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。
将债权转为投资，企业应按享有股份的公允价值，借记“长期股权投资”科目，按重组债权的账面余额，贷记“应收账款”等科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税费”等科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。
借: 长期股权投资营业外支出坏账准备贷: 应收账款银行存款应交税费-例题：2007年2月10日，甲公司销售一批材料给丁公司（股份有限公司），同时收到丁公司签发并承兑的一张面值100万元、年利率2%、6个月到期、到期还本付息的票据。
8月10日，丁公司与甲公司协商，以其普通股抵偿该票据。
丁公司用于抵债的普通股为10万股，股票市价为每股9.6元.假定印花税税率为0.4%,不考虑其他税费。
（1）丁公司会计处理如下：借：应付票据 101（100+100*2%*6/12）贷：股本 10（10万×1）资本公积—股本溢价86（10*9.6—10*1）营业外收入 5[101-96=5]借：管理费用—印花税 0.384（10万×9.6×0.4%）贷：银行存款 0.384(2)甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资 96.384（10万*9.6+0.384）营业外支出 5贷：应收票据 101银行存款 0.384 举例：见教材P210-211综合题（2003年会计师考题）2001年4月1日，甲企业销售一批商品给乙企业，销售货款总额为300万元（含增值税）。
甲企业于同日收到一张票面金额300万元、期限为6个月、票面年利率为8%的商业汇票。
甲企业按月计提该商业汇票的利息。
1、2001年10月1日，乙企业未能兑付到期票据，甲企业将应收票据本息余额转入应收账款，但不再计算利息。
2001年12月5日，甲、乙双方经协商进行债务重组，签订的债务重组协议内容如下：（1）乙企业以其持有的一项拥有完全产权的房产抵偿60万元的债务。
该房产在乙企业的账面原价为100万元，已计提折旧30万元，已计提减值准备5万元。
（2）甲企业同意豁免乙企业债务本金40万元及2001年4月1日至2001年9月30日计提的全部利息。
（3）将剩余债务的偿还期限延长至2002年12月31日，在债务延长期间，剩余债务余额按年利率5%收取利息，本息到期一次偿付。
（4）该协议自2001年12月31日执行。
2、债务重组日之前，甲企业对上述债权未计提坏账准备。
3、上述房产的所有权变更、部分债务解除手续及其他有关法律手续已于2001年12月31日完成。
甲企业将取得的房产作为固定资产进行核算和管理。
4、乙企业于2002年12月31日按上述协议规定偿付了所欠债务。