第五章无形资产一、本章概述（一）内容提要本章就无形资产的确认和初始计量、自行研发无形资产相关研发费用的会计处理、无形资产的摊销及无形资产的转让作了系统地解析，本章为关键基础知识章节，应全面掌握。

（二）关键考点二、知识点详释知识点无形资产的确认和初始计量（一）无形资产的定义和特征无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

无形资产具有以下特征：1.由企业拥有或者控制并能为其带来未来经济利益的资源；2.无形资产不具有实物形态；3.无形资产具有可辨认性；（1）可辨认性是指该资产能够脱离企业单独存在符合以下条件之一的，应认定其具有可辨认性：①能够从企业中分离或者划分出来，并能单独用于出售或转让等；②产生于合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或分离。

（2）商誉是不可单独辨认的资产在天时、地利、人和等要素的共同作用下，企业能够创造超额收益，此能力即为商誉。

【备注】商誉不是无形资产。

4.无形资产属于非货币性资产。

【举例】王府井商场，历史永久，地理位置好，经营管理模式好，商场的销售业绩很好，同样的东西，和其他商场相比，王府井商场卖的多，利润大，这种超额盈利能力，可以理解为是商誉。

假设A公司打算购买王府井商场全部股权，王府井商场的可辨认净资产的公允价值为10亿，A公司支付的对价为13亿，A公司多支付的3亿，就是商誉的价值。

商誉＝合并成本－被合并方公允可辨认净资产×持股比例假设王府井商场进行搬迁，相对而言，商场的盈利情况就会下降。

经典例题【2014年单选题】下列各项中，制造企业应当确认为无形资产的是（ ）。

A.自创的商誉B.取得的土地使用权C.企业合并产生的商誉D.开发项目研究阶段发生的支出 『正确答案』B『答案解析』选项A ，自创的商誉是不确认的；选项C ，商誉不属于无形资产，根据《企业会计准则第6号——无形资产》的规定：无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

由于商誉属于不可辨认资产，因此不属于无形资产；选项D ，研究阶段支出不符合资本化条件，期末应当转入损益。

经典例题【多选题】下列各项中，不能界定为无形资产的有（ ）。

A.企业的客户关系 B.企业的人力资源C.企业内部产生的品牌、报刊名D.运转计算机控制的机械工具所不可或缺的核心软件『正确答案』ABCD『答案解析』选项AB ，企业对其客户关系和人力资源未来的经济利益无法控制，不能定义为无形资产；选项C ，企业内部产生的品牌、报刊名、刊头和客户名单和实质上类似项目的支出不能与整个业务开发成本区分开来，因此不能定义为无形资产；选项D ，如果软件是设备不可或缺的组成部分，应定义为固定资产。

（二）无形资产的内容无形资产 是否受法律保护 是否有法定期限 备注商标权是有，10年期 只有能给企业带来经济利益的，方可作为企业的无形资产，这一点尤其明显地体现在商标权、专利权和非专利技术上专利权是有发明专利权是20年，外观设计专利权和实用新型专利权的期限为10年非专利技术 否无【提示】商标权可以续注。

无形资产 是否受法律保护 是否有法定期限备注商标权是有，10年期 只有能给企业带来经济利益的，方可作为企业的无形资产，这一点尤其明显地体现在商标权、专利权和非专利技术上 专利权是有发明专利权是20年，外观设计专利权和实用新型专利权的期限为10年 非专利技术 否 无 著作权是有 土地使用权 是 有 特许权是有只有企业授权的才可作无形资产入账 【要点提示】非专利技术是唯一无法定期限、不受法律保护的无形资产。

【提示】支付特许权费180万元，对于收款方而言，180万元属于特许权费收入；对支付方而言，应确认无形资产。

二、无形资产的确认条件1.与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；2.该无形资产的成本能够可靠地计量。

三、无形资产的初始计量无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产成本。

（一）购入方式1.外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

2.购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。

实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益，本质上与固定资产的延期付款处理原则相同。

【基础知识题】20×5年1月8日，甲公司从乙公司购买一项商标权，由于甲公司资金周转比较紧张，经与乙公司协议采用分期付款方式支付款项。

合同规定，该项商标权总计1 000万元，每年末付款200万元，5年付清。

假定银行同期贷款利率为5%。

为了简化核算，假定不考虑其他有关税费（已知5年期5%利率，其年金现值系数为4.3295）。

（会计分录中单位为“元”）【解析】甲公司的会计处理如下：①无形资产入账成本＝1 000×20%×4.3295＝865.9（万元）②未确认的融资费用＝1 000－865.9＝134.1（万元）③取得时：借：无形资产——商标权 8 659 000未确认融资费用 1 341 000贷：长期应付款 10 000 00020×5年年底付款时：借：长期应付款 2 000 000贷：银行存款 2 000 000借：财务费用 433 000贷：未确认融资费用 433 00020×6年年底付款时：借：长期应付款 2 000 000贷：银行存款 2 000 000借：财务费用 354 600贷：未确认融资费用 354 60020×7年年底付款时：借：长期应付款 2 000 000贷：银行存款 2 000 000借：财务费用 272 300贷：未确认融资费用 272 30020×8年年底付款时：借：长期应付款 2 000 000贷：银行存款 2 000 000借：财务费用 185 900贷：未确认融资费用 185 90020×9年年底付款时：借：长期应付款 2 000 000贷：银行存款 2 000 000借：财务费用95 200贷：未确认融资费用95 200经典例题【2014年多选题】20×2年1月1日，甲公司从乙公司购入一项无形资产，由于资金周转紧张，甲公司与乙公司协议以分期付款方式支付款项。

协议约定：该无形资产作价2 000万元，甲公司每年年末付款400万元，分5年付清。

假定银行同期贷款利率为5%，5年期5%利率的年金现值系数为4.3295。

不考虑其他因素，下列甲公司与该无形资产相关的会计处理中，正确的有（）。

A.20×2年财务费用增加86.59万元B.20×3年财务费用增加70.92万元C.20×2年1月1日确认无形资产2 000万元D.20×2年12月31日长期应付款列报为2 000万元『正确答案』AB『答案解析』选项A，20×2确认的财务费用＝400×4.3295×5%＝86.59（万元）；选项B，20×3年财务费用＝（400×4.3295－400＋86.59）×5%＝70.92（万元）；选项C，20×2年1月1日确认无形资产＝400×4.3295＝1 731.8（万元）；选项D，20×2年12月31日长期应付款列报金额＝400×4.3295－400＋86.59－400＋（400×4.3295－400＋86.59）×5%＝1 089.31（万元）。

无形资产购入时的会计分录：借：无形资产 1 731.8未确认融资费用 268.2贷：长期应付款 2 0003.下列费用不构成无形资产的取得成本：①为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；②无形资产达到预定用途之后发生的费用。

【要点提示】记住购入方式下入账成本的构成要素，特别留意延期付款方式下入账成本的计算。

（二）投资者投入方式投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，如果合同或协议约定价值不公允时，应按无形资产的公允价值作为无形资产的初始成本。

（三）非货币性资产交换方式非货币性资产交换方式换入无形资产，详见非货币性资产交换章节。

（四）债务重组方式债务重组方式换入无形资产，详见债务重组章节。

【要点提示】非货币性资产交换方式和债务重组方式下无形资产的入账成本计算应结合相应章节重点掌握，此知识点常用于单选题中指标计算方式。

（五）通过政府补助取得的无形资产，通过政府补助取得的无形资产，按公允价值计量，公允价值不能可靠取得的，按名义金额计量。

1.总额法下（1）无偿拨付时借：无形资产贷：递延收益（2）在无形资产使用寿命期内按合理、系统的方法计入损益借：递延收益贷：其他收益2.如果公允价值无法可靠获取，则以名义金额1元计入当期损益借：无形资产贷：其他收益（六）土地使用权的处理企业应按实际支付的价款加上相关税费认定土地使用权的成本。

如果此土地使用权用于自行开发厂房，则与建筑物分开核算。

下列情况下土地使用权必须与房产合并反映：1.房地产开发企业取得的土地使用权用于开发对外出售的房产，相应的土地使用权应并入房产的成本。

2.企业外购房屋建筑物，如果能够合理地分割土地和地上建筑物，则分开核算，否则，应当全部作为固定资产核算。

【要点提示】土地和地上建筑物应分别科目核算，这点不仅要记住，还要贯通于具体的账务处理中。

另外，记住合并反映的两种情况。

企业取得的土地使用权用于建造自用的办公楼，土地使用权作为无形资产核算，该土地使用权计提的摊销在建造期间计入在建工程。

经典例题【2010年多选题】下列各项关于土地使用权会计处理的表述中，正确的有（）。

A.为建造固定资产购入的土地使用权确认为无形资产B.房地产开发企业为开发商品房购入的土地使用权确认为存货C.用于出租的土地使用权及其地上建筑物一并确认为投资性房地产D.用于建造厂房的土地使用权摊销金额在厂房建造期间计入在建工程成本E.土地使用权在地上建筑物达到预定可使用状态时与地上建筑物一并确认为固定资产『正确答案』ABCD『答案解析』选项D，因为土地使用权的经济利益通过建造厂房实现，所以土地使用权的摊销金额可以资本化（计入在建工程成本）；选项E，土地使用权应该单独作为无形资产核算。

经典例题【2017年多选题】甲公司为增值税一般纳税人。

2×17年1月1日，甲公司通过公开拍卖市场以5 000万元购买一块可使用50年的土地使用权，用于建造商品房。

为建造商品房，甲公司于2×17年3月1日向银行专门借款4 000万元，年利率5%（等于实际利率），截至2×17年12月31日，建造商品房累计支出5 000万元，增值税进项税额585万元，商品房尚在建造过程中，专门借款未使用期间获得投资收益5万元。