无形资本会计理论构架的探讨来源：磁铁 【摘要】在知识经济条件下，无形资本对企业发展和社会经济的迅猛增长起到了主要的驱动作用。

折椅观点已被广泛认可和接受，同时，将无形资本作为一种生产要素来进行会计研究也激起了一些学者的兴趣。

在市场竞争这样一个大环境中，企业越来越多地依赖无形资产的积累，并在投融资活动中更多地关注无形资产，力图将其形成企业的无形资本，为企业发展提供动力，知识经济的发展对无形资产产生了一定的影响，并出现了无形资本的概念。

【关键词】无形资本无形资本会计一：无形资产与无形资本无形资产（Intangible Assets）是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

无形资产具有广义和狭义之分，广义的无形资产包括货币资金、应收帐款、金融资产、长期股权投资、专利权、商标权等，因为它们没有物质实体，而是表现为某种法定权利或技术。

但是，会计上通常将无形资产作狭义的理解，即将专利权、商标权等称为无形资产。

我国著名会计学家杨汝梅先生1926年12月在美国密歇根大学完成的博士论文《商誉及无形资产》[7]中对无形资产进行了详细的论述。

杨汝梅先生认为，无形资产仅是一种剩余价值，为附属于整个营业所有一切具有正当价值事物之全体，而为超出各项有形事物所具总值之余额。

到目前为止，国内外学者对无形资产的界定还不尽相同，比较有代表性的观点有无实物形态观、超额收益观、净资产差额观和项目列举观。

无形资本的概念是扬新年（1995）提出的，但他没有给出界定其定义。

后来，蔡吉祥将无形资本定义为“无形资本是指无形资产的所有者以无形资产出资而形成的资本性权益。

”这是最初的定义，在以后的几年中，各种对无形资本的定义应运而生。

综合有关无形资本的概念可以看出，它们都说明了无形资本是一种能带来收益的无形资产，并且，这种带来收益的能力比有形资产更高。

关于无形资本分类的界定，贺云龙在其专著《无形资本会计论》中说：“可以概括为将人力资本、知识资本、智力资本统一在智慧资本概念框架,将智慧资本划分为知识产权资本和经营能力资本,同时考虑其他无形资本,如土地使用权资本、品牌资本和关系资本等,并将这些无形资本分别予以界定。

”二：无形资本会计的理论基础和结构(一)：无形资本理论基础资本作为生产要素,从资本是否具有实物形态来划分可以分为物质资本和无形资本.相应的,企业价值创造的驱动力因素也包括物质资本生产要素和无形资本生产要素.在知识经济时代,除了要关注物质资本对企业价值创造的驱动力以外,还特别要关注无形资本生产要素对企业价值创造的重要作用.在特定的行业和企业,无形资本甚至成了企业价值创造的决定性因素.对无形资本的进一步分析所形成的资源基础与能力理论、企业关系与社会资本理论、道德资本理论表明,这些理论特别关注无形资本生产要素对企业价值创造的重要作用.没有无形资本生产友要素对企业价值创造的推动作用,就不可能存在无形资本会计要素,会计系统也就不可能对无形资本会计友要素进行合理地反映和监督.(二) ：无形资本会计假设会计假设是对会计环境所作出的合乎清理的推断.先行会计假设有4个,即会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设、货币计量假设.尽管无形资本会计同样遵循以上会计假设,但由于无形资本会计的环境具有相对的独特性,特别是知识经济时代,企业组织形式发生了重大变化,因此,必须根据知识经济时代的企业组织形式的变化来不断完善会计假设.知识经济水平的不断提高,使得企业内部和企业之间的经济关系也越来越复杂.经济关系的复杂程度决定了企业组织形式的变革.传统的公司制企业一般具有法人实体,有固定的办公场所和相应的设备等物质资本.而虚拟企业具有独自的特征:不具备法人主体资格、无固定办公场所和相应设备、价值创造主要依赖无形资本而非物质资本、经营的非持续性.这些特征要求我们应进一步完善会计假设.会计主题假设界定了会计核算的空间范围,在公司制的形式下,典型的会计主体为独立经营、自负盈亏的公司.这实际上是将会计主题限定在一个现实主体范围之内.虚拟主体的出现,使会计主体不再局限于现实主体范围之内.因此有必要放宽会计主体假设的界限,由过去强调单个绝对现实主体向虚拟主体转变,从而会计主体假设成为现实主体与虚拟主体并重的开放性主体假设.持续经营假设对会计核算的时间范围进行了界定,即企业可以按照预定的目标经营下去.在可以预见的未来不会破产清算.由于持续经营假设本身就有一定的问题,更不用说能适用于虚拟主体了.因此,必须对持续经营假设进行改善,对现实主体,采用持续经营假设和非持续经营假设,而对虚拟主体,则只能采用非持续经营假设.会计分期假设是将企业持续经营的周期认为地划分为若干个阶段,以定期反映企业的财务报告,一般将经营期间划分为年度、半年度、季度和月度来反映企业的财务报告.对于持续经营假设,采用以上严格的会计分期还是可行的.而对于非持续经营假设,则不宜采用以上严格的会计分期假设,应根据业务特点将营业周期划分为若干阶段来反映跨机主体的财务报告,甚至利用网络信息平台提供会计主体的即时财务报告.货币计量假设是以货币计量单位来反映企业财务信息,该假设隐含了币值稳定和币种唯一两个附带假设.随着网络技术的迅猛发展,人类的智慧水平不断提高以及资本流速的不断加快,资本决策可以在瞬间完成,这使得会计主题面临的货币风险不断加大,从而冲击了货币稳定假设.知识经济时代,单纯的以货币作为计量单位的财务信息,其相关性不断下降.同时,有不少难以用货币计量但却对经济决策十分有用的信息,如人力资源和企业外部环境、地理环境等,如果单纯的以货币计量,这些都只能排除在财务报表甚至是财务报告之外.所以,货币计量假设应该完整的表述为计量单位的多元化假设.需要特别指出的是,计量单位的多元化不是对货币计量假设的否定,而是在坚持货币作为主要计量单位的同时,根据需要选择其他计量单位,是非货币计量信息能纳入会计信息系统,从而提高会计信息的相关性.(三)：无形资本会计的目标及其定位所谓会计目标,即会计想要达到的目的,它是会计实践活动的出发点和归宿.无形资本会计目标是无形资本所要达到的最终目的,是无形资本会计实践活动要解决的问题之一.无形资本会计目标在无形资本理论结构中作为联结无形资本会计假设和无形资本会计信息质量的纽带,是在无形资本会计假设的基础上对无形资本会计实践活动所要达到的最终目的,它决定了无形资本会计信息质量应该具备的首要特征.从“受托责任观”到“决策有用观”，体现了目标研究的进步，而我国关于会计目标理论的研究长期以来也受这两种观点的影响。

尽管国内外对会计目标理论的研究还存在或多或少的争论，但从整体上而言，“决策有用观”的认同度还是比较高的。

因此，可以以“决策有用观”作为无形资本会计的总体目标。

具体而言有以下几个会计目标：①为无形资本所有者提供无形资本权益成本、价值计量以及分享企业净收益方面的信息，以利于无形资本的所有者合理确定其无形资本的投资方向。

②为企业外部信息使用者提供无形资本权益在在企业创造价值的过程中所起的作用方面的信息，从而合理评价企业获取超额收益的能力。

③在两全分离的情况下，为企业所有者设计约束和激励契约提供无形资本会计信息支持，从而合理确定约束和激励机制的相容度。

④为物质资本所有者和无形资本所有者合理确定其在企业中应有的权益提供无形资本会计信息支持；⑤为企业内部经营管理提供无形资本权益的价值创造信息，从而合理评价经营者运用无形资本权益创造价值的能力。

（四）：无形资本会计信息的质量特征无形资本会计作为反映无形资本价值创造的信息系统，其信息质量特征取决于无形资本会计目标。

无形资本会计信息的质量特征可以概括为有效需求性，即同时满足以下两方面的特征：①满足决策主体对无形资本会计信息的需求；②会计主体在强制和自愿的条件下所能供给的无形资本权益信息。

三：无形资本的确认及其内容无形资本的确认的原则由于无形资本不具备实物形态，所以其确定就有一定难度。

因此，在确认资本之前需要先对其进行识别。

其识别原则是指在识别无形资本是应坚持和遵循的基本原理或者准绳。

原则主要有三个，即显性契约优先、隐性契约滞后原则；超额收益原则；资产专用性原则。

对无形资本专用性投资形成的无形资产进行分析，可以有效地识别以下无形资产：①市场资产中的品牌对应的是品牌资本，顾客的忠诚度和营销渠道对应的是顾客关系资本，顾客关系资本是关系资本构成的内容之一，特许经营协议对应的是特许经营权资本；②知识产权资产中的各种技能和设计专用权对应的是非专利技术资本，版权对应的是著作权资本，专利对应的是专利权资本，商标对应的是商标使用权资本。

这些资本可以统一在知识产权资本概念框架范围内进行分析。

③人力资产对应的是人力资本。

④基础结构资产的内容对应着基础结构资本。

这种方法可以分析出相应的一些无形资本，但并不能指出所有无形资本。

（二）无形资本的确认会计确认是将一项资产、负债、营业收入、费用等正式地记入或列入某一财务报表的过程。

无形资本的确认应基于无形资产确认基础之上，对应确认。

我国新会计准则对无形资产确认的标准主要有：一是能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可+租赁或者交换。

二是源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。

因此，无形资产确认范围和方法值得探讨。

1在知识经济条件下，无形资产确认范围的拓展（1）传统的无形资产传统的无形资产主要有两大类, 智力成果类资产和应用型资产。

其中(智力成果类资产主要指专利权、专有技术、版权、商标权等；应用型资产主要指土地使用权和特许经营权等。

（2）市场型资产企业拥有和控制的市场资源，由于不具备实物形态，但能够为企业带来巨大的经济利益，符合无形资产的实质，应界定为无形资产，主要包括企业所处的环境优势、企业享受的政策倾向、企业拥有的客户资源+ 企业网络域名+ 品牌信誉、具有优势的供销渠道等!（3）方法型资产在企业的经济管理活动中$企业形成的优秀的管理方法，积累的成功的管理经验，同样能够提升企业竞争力，为企业获利，应界定为无形资产。

主要包括企业组织结构、企业文化和企业独特的经营管理方法等。

（4）企业人力资源知识是人类智力升华的产物，在知识经济条件下，智力带来财富。

财富与智力合作成为现代企业发展的必然结果，随着现代企业组织的发展，公司制的出现，企业家才能和管理才能这些人力资本从总的资本概念里分离出来，市场范围的扩张，企业组织的成长，使企业家和企业管理的人力资本的独立，已是势在必行。

人，无疑是财富的创造者$企业的人力资源应该列入无形资产。

（5）其他不包含在以上当中，但同样具备无形资产特征的其他资产。

如企业所掌控的信息等。