浅议能否以增值税税率变化为由调整合同价款摘要：自2016年5月1日我国全面实行“营改增”以来，受国务院“推进增值税实质性减税”政策影响，增值税税率到目前为止经历过两次大的调整，后期仍可能会调整。
通常观点都会认为增值税税率变化后，已经中标或者签订合同的工程项目合同价款中的税率应该对应调整，笔者通过对部分项目的合同条款、法律法规和地方政策的研究发现增值税税率变化后合同价款不一定调整。
下面通过一个工程案例来进行说明。
关键词：税率变化是否调整合同价款一、背景案例2017年12月，**市城市管理委员会作为采购人发布了《**市**大道*隧道工程PPP项目采购文件》（项目编号**），采购文件约定投标截止日为2018年1月30日。
**股份有限公司和**集团有限公司作为联合体进行了投标并最终中标签订合同。
中标人在《工程量清单报价》总说明“3.2工程单价取费标准（13）”中明确税金根据“建建发[2016]144号文”和“浙建站定[2016]35号文”进行调整，增值税销项税额取11%。
合同履行期间出现以下事件：1、2018年4月4日，财政部和税务总局联合下发《关于调整增值税税率的通知》（财税〔2018〕32号，详见附件1），该通知明确自2018年5月1日起“纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用17%和11%税率的，税率分别调整为16%、10%”。
2、2019年3月20日，财政部、税务总局和海关总署联合发布《关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部税务总局海关总署公告2019年第39号，详见附件2）该公告明确自2019年4月1日起“增值税一般纳税人（以下称纳税人）发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%”。
需要探讨的问题：在国家增值税政策调整后，**市**大道隧道工程PPP项目（以下简称：本项目）合同单价中的税金是否调整。
为了充分探讨上述问题，下面采用“观点+理由”的方式分别进行论证，通过对比理由的合理性来分析观点的合理性。
二、合同价中的税金应调整观点一：在国家增值税政策调整后，本项目投标单价中的税金应调整。
理由如下：1、《浙江省建设工程计价规则》（2010版）第6.0.2条投标价明确规定“规费和税金应按照建设行政主管部门的规定报价，不得作为竞争性费用”，国家增值税政策调整后，建设行政主管部门有关税金相关规定也将调整，依照“税金不得作为竞争性费用”的规定，本项目投标阶段单价中的税金应按政策相应调整。
2、依照《**市**大道隧道工程PPP项目合同》第九章收入与回报第51条约定：合作期内如税收政策发生变化导致项目公司税负减少时，政府方支付义务相应减少。
故国家增值税税率降低后，承包人已签约合同价中的税金应调整。
合同条款摘录如下：三、合同单价中的税金不应调整观点二：在国家增值税政策调整后，本项目合同单价中的税金不应调整。
理由如下：1、招标文件附件4 工程量清单第4.15条明确约定“有关定额修改及政策性调整的条款不适用本工程”，故本项目合同单价中的税金不应调整。
具体分析如下：根据招标文件附件4 工程量清单前后文理解，第4.15款中的“有关定额和政策性调整的条款”特指第4.10条款中的“《浙江省建设工程施工费用定额（2010版）》、《关于发布营改增后浙江省建设工程施工取费费率的通知》（浙建站定[2016]23号）、《关于调整浙江省建设工程造价税金费率的通知》（浙建站定[2016]35号）”，即可以理解为：投标人编制投标报价时安全文明施工费、民工工伤保险费、规费、税金按《浙江省建设工程施工费用定额（2010版）》、《关于发布营改增后浙江省建设工程施工取费费率的通知》（浙建站定[2016]23号）、《关于调整浙江省建设工程造价税金费率的通知》（浙建站定[2016]35号）规定足额计取，投标人一旦中标，如果上述定额和政策性文件对“安全文明施工费、民工工伤保险费、规费、税金”等作出了调整（无论调高或调低），本工程合同单价均不作调整。
同时也可进一步理解为“安全文明施工费、民工工伤保险费、规费、税金一旦按照合同要求足额计取后就属于合同双方的风险，并且该风险在合同履行期间均不调整”。
“工程量清单”作为本项目合同文件不可分割的组成部分同样具有合同效力，故依据合同文件约定，本项目建设期间税金不应调整，否则违反合同约定。
2、《浙江省建设工程计价规则》（2010版）第6.0.2条投标价关于“规费和税金应按照建设行政主管部门的规定报价，不得作为竞争性费用”的规定只适用于“招投标阶段”，不适用于“施工阶段”。
原因：1）竞争是个体或群体间力图胜过或压倒对方的心理需要和行为活动。
即竞争存在于两人、两方或多人、多方之间，“施工阶段”已确定中标人，已中标的施工单位不存在合同价格竞争；2）招投标过程中约定“规费和税金不得作为竞争性费用”意思是指规费和税金在投标过程中不得提高或降低，主要是防止投标人降低规费和税金标准从而形成竞争力。
故不能以“规费和税金不得作为竞争性费用”为由来调整合同单价中包含的税金。
3、《**市**大道隧道工程PPP项目合同》第九章收入与回报第51条约定：合作期内如税收政策发生变化导致项目公司税负减少时，政府方支付义务相应减少。
针对该条款理解如下：《**市**大道隧道工程PPP项目合同》第10.3条合作期定义如下：本项目合作期二十三（23）年四（4）个月，其中建设期三（3）年四（4）个月，运营期二十（20）年。
合同另有约定除外。
即本项目合作期分为两个阶段，第一阶段是建设期3年4个月，第二阶段是运营期20年，由合同第九章的标题“收入和回报”可知合同第51条中的“合作期”特指“运营期”，该条款是采购人（政府方）为了防止在未来运营期20年内（时间跨度大，政策变化可能性大）国家税收政策出现较大变化导致国家利益和社会公共利益受损而设定的合同条款，故建设期内，国家增值税税率降低后，政府方不得以此条款为由要求施工单位调整合同单价中的税金。
4、格式合同条款理解存在歧义合同双方对“合同第51条”中的“合作期”理解存在歧义，歧义如下：1）采购方理解：依据合同第10.3条合作期词语定义可知合作期包含建设期和运营期，第51条中的合作期同样应理解为包含建设期和运营期；2）合作方理解：本项目PPP合同第九章收入与回报第51条约定可知，条款中的合作期只包含合作期中的“运营期”，“建设期”未包含在内。
格式合同条款理解存在歧义时如何解决，《中华人民共和国民法典》第498条有明确规定，详见法条摘录：由上述法条可以得出以下结论：1)双方签订《**市**大道隧道工程PPP项目合同》的合同条款属于格式条款，采购方为提供格式条款的一方；2）存在两种以上解释时，应选择不利于提供格式合同条款的一方，合同第51条中的“合作期”应理解为“合作期中的运营期”有利于合作方，故应采用此解释。
5、增值税纳税主体适用错误依据《**市**大道隧道工程PPP项目合同》第一章名词解释可知：1）项目公司：指由乙方出资，为完成本项目投融资、建设、运行维护、移交等组建并依法注册的有限责任公司，即**集团（**）建设发展有限公司。
乙方或社会资本：指本项目通过公开招标选定的中标社会资本，即**集团有限公司（联合体牵头人）、**建设股份有限公司（联合体成员）。
施工单位：**集团有限公司（联合体牵头人）。
2）根据合同第51条的语义解释，第51中所称的相关税费属于“服务费的构成部分”，特指“服务费”的相关税费，而“服务费”属于“项目公司”在运营期的收益，另根据《中华人民共和国公司法》相关规定，项目公司（**集团（**）建设发展有限公司）与施工单位（**集团有限公司）分别属于独立法人，二者财产不能混同，同样纳税义务也不能混同。
6、税金不可调整合同的法律效力《中华人民共和国民法典》第一百四十三条规定：具备下列条件的民事法律行为有效：（一）行为人具有相应的民事行为能力；（二）意思表示真实；（三）不违反法律、行政法规的强制性规定，不违背公序良俗。
第一百五十三条规定：违反法律、行政法规的强制性规定的民事法律行为无效。
但是，该强制性规定不导致该民事法律行为无效的除外。
违背公序良俗的民事法律行为无效。
根据以上规定，违反法律、行政法规的效力性强制性规定和违背公序良俗的合同条款无效。
《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国增值税暂行条例》等法律法规，均没有增值税税率调整后必须调整合同价款的强制性规定。
税金不可调整合同，不论合同条款中是否对税率和税金进行了明示，都应视为税金由承包人包干使用，合同履行过程中不因税率调整而调整合同价款。
该约定系各方当事人之间的真实意思表示，不会导致承包人偷税漏税，不会造成税款流失，也未损害国家利益。
所以，税金不可调整合同不违反法律、行政法规的效力性强制性规定，不违背公序良俗，约定合法有效。
根据《中华人民共和国民法典》第四百六十五条和第五百零九条的规定，依法成立的合同，受法律保护，对当事人具有法律约束力，当事人应当按照约定全面履行自己的义务。
四、增值税税率调整后浙江省建设主管部门发布的相关政策性文件及杭州市发布的政策性文件增值税税率调整后，浙江省住房和城乡建设厅分别于2018年4月17日发布《关于增值税调整后我省建设工程计价规则有关增值税税率及计价系数调整的通知》（建建发[2018]104号）、2019年3月27日发布《关于增值税调整后我省建设工程计价依据增值税税率及有关计价调整的通知》（浙建建发[2019]92号），同时作为浙江省的省会杭州市也分别于2018年9月12日发布《关于增值税税率调整后我市建设工程结算相关问题的处理意见》（杭造价办〔2018〕42号）、2019年5月13日发布《关于增值税税率调整后建设工程结算相关问题处理意见的补充通知》（杭建造价办投资办【2019】28号），相关通知内容摘录如下：经过政府网站查询，浙江省除杭州市外其他市区（含**市）造价管理部门并未就增值税税率调整后建设工程结算相关问题如何处理发布相应的通知。
结合上述政府部门发布的4个政策性文件可以得到以下结论：1、增值税税率调整后，浙江省住房和城乡建设厅原发布的相关计价政策性文件中的增值税税率和计价系数要相应调整；2、增值税税率调整后，浙江省未对增值税税率调整前已经招投标或者或已签订施工合同的建设工程项目的增值税税率如何计价作统一规定；3、杭州市造价管理部门发布的文件针对增值税税率调整前已经招投标或者或已签订施工合同的建设工程项目的增值税税率分两种情况进行计价:1)增值税税率调整后工程计价无合同约定的，按照新的增值税税率办理结算；2）增值税税率调整后工程计价有合同约定的，按照原合同约定执行。