摊余成本和实际利率法一、长期借款长期借款的核算分为取得借款、期末计息和到期偿还三个阶段。

1.取得借款借：银行存款（实际取得的数额）长期借款——利息调整（倒挤）贷：长期借款——本金（合同约定的数额）2.期末计息借：财务费用/在建工程等（期初摊余成本×实际利率）贷：应付利息（本金×合同利率）长期借款——利息调整（倒挤）注意：一次还本付息的长期借款，“应付利息”改为“长期借款——应计利息”科目。

3.偿还本金借：长期借款——本金财务费用等贷：银行存款长期借款——利息调整【例题1·计算题】某企业为建造一幢厂房，于20×9年1月1日借入期限为2年的长期专门借款1 500 000元，款项已存入银行。

借款利率按市场利率确定为9%，每年付息一次，期满后一次还清本金。

20×9年初，该企业以银行存款支付工程价款共计900 000元，2×10年初，又以银行存款支付工程费用600 000元，该厂房于2×10年8月31日完工，达到预定可使用状态。

假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入或者投资收益。

该企业有关账务处理如下：（1）20×9年1月1日，取得借款时：借：银行存款 1 500贷：长期借款——××银行——本金 1 500 000（2）20×9年初，支付工程款时：借：在建工程——××厂房 900 000贷：银行存款 900 000（3）20×9年12月31日，计算20×9年应计入工程成本的利息费用时：借款利息＝1 500 000×9%＝135 000（元）借：在建工程——××厂房 135 000贷：应付利息——××银行 135 000 （4）20×9年12月31日，支付借款利息时：借：应付利息——××银行 135 000贷：银行存款 135 000（5）2×10年初，支付工程款时：借：在建工程——××厂房 600 000贷：银行存款 600 000（6）2×10年8月31日，工程达到预定可使用状态时：该期应计入工程成本的利息＝（1 500 000×9%/12）×8＝90 000（元）借：在建工程——××厂房 90 000贷：应付利息——××银行 90 000 同时：借：固定资产——××厂房 1 725 000贷：在建工程——××厂房 1 725 000（7）2×10年12月31日，计算2×10年9月至12月的利息费用时：应计入财务费用的利息＝（1 500 000×9%/12）×4＝45 000（元）借：财务费用——××借款 45 000贷：应付利息——××银行 45 000 （8）2×10年12月31日，支付利息时：借：应付利息——××银行 135 000贷：银行存款 135 000（9）2×11年1月1日，到期还本时：借：长期借款——××银行——本金 1 500 000贷：银行存款 1 500 000二、应付债券一般公司债券的核算包括债券发行、期末摊余成本的计算、到期偿还三个环节。

建议与金融资产中的“持有至到期投资”对照学习。

1.公司债券的发行①票面利息＞市场利率→发行价格＞面值→溢价发行→“利息调整”在贷方比如发行一项公司5年期债券，面值为1 000万元，票面利息为5%，市场利率为3%。

未来现金流量如下图所示：上述未来现金流量按照3%折现得到的现值＝发行价格＞1 000万元，为溢价发行。

假定算得现值为1 200万元，则分录为：借：银行存款 1 200贷：应付债券——面值 1 000 ——利息调整 200②票面利息＜市场利率→发行价格＜面值→折价发行→“利息调整”在借方③票面利息＝市场利率→发行价格＝面值→平价发行→无“利息调整”上述讲解，均假定没有发行费用，如果存在发行费用，发行费用会减少企业实际收到的银行存款，从而影响分录中利息调整金额。

注意：实际利率是指将未来现金流量折算成现值，等于其发行价格的折现率。

2.利息调整的摊销/期末摊余成本的计算如下图所示：（1）溢价发行的情况下：借：财务费用/在建工程等（期初摊余成本×实际利率）应付债券——利息调整（倒挤）贷：应付利息（或应付债券——应计利息）（2）折价发行的情况下：借：财务费用/在建工程等（期初摊余成本×实际利率）贷：应付债券——利息调整（倒挤）应付利息（或应付债券——应计利息）注意：对于应付未付利息，如为分期付息的债券，贷记“应付利息”科目；如为一次还本付息的债券，则贷记“应付债券——应计利息”科目。

上述计算和会计处理过程，就是应付债券期末摊余成本的计算过程。

即：期末摊余成本＝期初摊余成本＋利息费用－应付利息（现金流出）其中：利息费用（即实际的利息负担）＝期初摊余成本×实际利率应付利息（现金流出）＝债券面值×票面利率☆注意与持有至到期投资期末摊余成本计算的联系和区别：●购买债券方：期末摊余成本＝期初摊余成本＋投资收益－收到的利息（现金流入）●发行债券方（本章）：期末摊余成本＝期初摊余成本＋利息费用－支付的利息（现金流出）3.债券的偿还（1）分期付息、到期还本（含最后一期的利息）债券：借：财务费用等贷：应付利息应付债券——利息调整（倒挤，注意尾数调整）借：应付债券——面值应付利息贷：银行存款（2）到期一次还本付息：借：财务费用等贷：应付债券——应计利息——利息调整（倒挤，注意尾数调整）借：应付债券——面值——应计利息贷：银行存款【例题2·计算题】2×11年1月1日，甲公司经批准发行5年期一次还本、分期付息的公司债券60 000 000元，债券利息在每年12月31日支付，票面利率为年利率6%。

假定债券发行时的市场利率为5%。

[答疑编号3245110102：针对该题提问]『正确答案』甲公司该批债券实际发行价格为：60 000 000×（P/S，5%，5）＋60 000 000×6%×（P/A，5%，5）＝60 000 000×0.7835＋60 000 000×6%×4.3295＝62 596 200（元）甲公司根据上述资料，采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用，见表1。

*尾数调整：60 000 000＋3 600 000－60 569 622.33＝3 030 377.67（元）根据表1的资料，甲公司的账务处理如下：（1）2×11年1月1日，发行债券时：借：银行存款 62 596 200贷：应付债券——面值 60 000 000——利息调整 2 596 200（2）2×11年12月31日，计算利息费用时：借：财务费用（或在建工程）3 129 810应付债券——利息调整 470 190贷：应付利息 3 600 000（3）2×11年12月31日支付利息时：借：应付利息 3 600 000贷：银行存款 3 600 0002×12、2×13、2×14年确认利息费用的会计分录与2×11年相同，金额与利息费用一览表的对应金额一致。

（4）2×15年12月31日，归还债券本金及最后一期利息费用时：借：财务费用或在建工程 3 030 377.67应付债券——面值 60 000 000——利息调整 569 622.33贷：银行存款 63 600 000三、持有至到期投资1.初始计量，以公允价值计量。

企业购入的持有至到期投资，其购买时价格为多少，就应该记多少，体现的就是公允价值。

注意的问题：（1）相关交易费用（是指与金融资产的取得直接相关的新增交易费用。

如，手续费、佣金、税金等）计入初始入账金额。

（2）买价中包括的已宣告未发放的现金股利或已到期未领取的利息，应单独确认为“应收股利”或“应收利息”。

这部分股利/利息属于购买方垫付的金额，单独作为“应收股利”或“应收利息”核算。

2、后续计量，应用实际利率法，按摊余成本计量实际利率法（1）实际利率。

实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。

实际利率和票面利率相对。

●金融资产合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率时予以考虑。

●企业在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（包括提前还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流量，但不应考虑未来信用损失。

●金融资产的未来现金流量或存续期间无法可靠预计时，应当采用该金融资产在整个合同期内的合同现金流量。

（2）持有至到期投资初始确认时，应当计算确定其实际利率，并在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。

（如，企业提前收回一部分本金，此时不能调整实际利率，只能改变投资的摊余成本。

）摊余成本摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（如，提前偿还的本金，则计算时要将这部分本金扣除掉。

）（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（简单的讲，就是利息调整的摊销）（3）扣除已发生的减值损失。

（注意多选题的考察）期末摊余成本＝期初摊余成本＋投资收益－现金流入－已偿还本金－减值损失投资收益/实际利息＝期初摊余成本×实际利率现金流入/应收利息＝债券面值×票面利率●持有至到期投资有三个明细账：注：分期付息、一次还本债券，到期的利息直接通过“应收利息”科目核算；持有至到期投资的会计处理（取得、期末、出售或到期日）▲持有至到期投资有三个明细科目：“成本”、“利息调整”、“应计利息”。

“成本”明细科目仅反映债券的面值，“应计利息”明细科目在核算到期一次还本付息债券时才用。

（一）企业取得的持有至到期投资借：持有至到期投资——成本（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）持有至到期投资——利息调整（倒挤差额，也可能在贷方）贷：银行存款等注意：交易费用计入“利息调整”。

（二）资产负债表日计算利息具体会计分录：借：应收利息（分期付息债券，票面利率×面值）或持有至到期投资——应计利息（到期时一次还本付息债券，票面利率×面值）贷：投资收益（实际利息收入，期初摊余成本×实际利率）持有至到期投资——利息调整（差额，可能在借方）注意：1.利息调整摊销金额一般是通过投资收益与应收利息（或应计利息）倒挤得到的。