２０１１年第６期双月刊总第１８９期中南财经政法大学学报ＪＯＵＲＮＡＬ ＯＦ ＺＨＯＮＧＮＡＮ ＵＮＩＶＥＲＳＩＴＹ ＯＦ ＥＣＯＮＯＭＩＣＳ ＡＮＤ ＬＡＷ№．６．２０１１Ｂｉｍｏｎｔｈｌｙ
Ｓｅｒｉａｌ№．１８９
碳会计确认研究刘美华１，２ 李 婷１ 施先旺１
（１．中南财经政法大学会计学院，湖北武汉４３００７３；２．湖北大学商学院，湖北武汉４３００６２）
摘要：发展低碳经济是实现全球经济可持续发展的根本战略，碳会计将为低碳经济的发展提供制定政策的依据。本文对碳会计的概念与内容、碳会计的经济理论基础、碳会计对会计理论的影响，以及碳会计的确认问题进行了相关研究。关键词：低碳经济；碳经济业务；碳会计中图分类号：Ｆ２３４ 文献标识码：Ａ 文章编号：１００３－５２３０（２０１１）０６－００７８－０８
一、碳会计的概念、内容与特点分析（一）碳会计的概念分析
碳排放会导致大气中含碳气体增加，引发“温室效应”。最初，以碳排放和交易为核心的温室气体排放会计被纳入排污权会计的框架内进行研究。随着全球低碳经济战略的提出，以及碳排放及其交易事项的拓展，碳会计所涉及的会计事项范围逐渐扩大。鉴于碳会计事项的风险和不确定性以及其重要性，Ｊａｎ Ｂｅｂｂｉｎｇｔｏｎ等指出，基于碳排放或交易的温室气体排放引起的会计事项不应仅仅局限在传统的排污权框架内，而应同时设置一个类似于社会会计中的碳账户对其不确定性和风险进行相关处理［１］。２００８年，Ｓｔｅｗａｒｔ Ｊｏｎｅｓ等将与碳排放、交易及签证等的会计问题称之为碳排放与碳固会计（Ｃａｒｂｏｎ Ｅｍｉｓｓｉｏｎ ａｎｄ Ｓｅｑｕｅｓｔｒａｔｉｏｎ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ，ＣＥＳ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ），即碳会计（Ｃａｒｂｏｎ Ａｃｃｏｕｎｔ－
ｉｎｇ
）［２］。这是最早在相关会计文献中独立出现“碳会计”一词，标志着碳会计从排污权会计中独立，成
为环境会计的一个分支。关于碳会计的概念，国内学者给出了不同的界定。敬彩云认为，碳会计是以经济过程中的碳排放为对象进行计算或预算的会计工具［３］。闫明杰将碳会计定义为：以低碳经济法律体系为依据，在可持续发展理念指导下，以货币为主要计量单位，采用一系列方法，对碳资金运动进行连续、系统、全面地确认、计量、报告，促进特定主体履行低碳责任，提高自然资源利用率、自然资本效率和社会效益的活动［４］。
收稿日期：２０１１－０９－１１
基金项目：国家社科基金资助项目＂低碳经济背景下的碳会计问题研究＂（１０ＢＪＹ０１９）作者简介：刘美华（１９７３—），女，湖北监利人，中南财经政法大学会计学院博士生，湖北大学商学院讲师；李 婷（１９８８—），女，河南郑州人，中南财经政法大学会计学院硕士生；施先旺（１９６８—），男，湖北潜江人，中南财经政法大学会计学院教授。８７
本文认为，碳会计是以低碳经济法律法规为依据，对企业与温室气体排放相关的会计事项进行确认、计量、记录和报告，以提供企业温室气体减排相关信息的会计活动。其目的在于利用会计手段，反映企业的经济效益、环境效益和社会效益，并对企业履行低碳责任的情况进行监督。（二）碳会计的内容分析
从国外文献的研究来看，碳会计主要涉及：碳排放配额的财务会计处理，与碳排放相关的风险和不确定性的核算，碳排放信息披露及管理等［５］。国内文献关于碳会计的内容并无定论，如强殿英和文桂江认为，碳会计是对碳汇（碳固化）、碳排放、碳排放权交易进行的确认、计量、记录与报告，包括碳汇会计、碳排放会计和碳排放权交易会计［６］。周志方和肖序认同国外文献提及的碳会计内容，并指出，在传统财务会计框架内，碳会计主要涉及碳汇等资产确认、碳源等负债确认以及信息披露等问题［７］。
本文认为，企业低碳经济业务主要有四种：碳排放的物资流核算、碳减排业务、碳固业务和碳排放权及其交易业务。碳排放的物资流核算就是碳足迹的核算。碳减排业务主要就是指节能减排。节能减排是一种以节能减排为目的特殊经济活动，它对企业碳排放的物资流核算具有重要的意义，可以降低产品生命周期中各个环节的碳活动水平，也可以降低单位的碳排放因子。碳固是指以捕获碳并安全储存的方式避免向大气排放温室气体的过程，又称为碳捕获和存储、碳汇。碳排放权及其交易业务主要包括三个部分：一是碳排放配额的获取；二是企业实际的碳排放；三是碳排放权的交易。这四种碳经济业务具有非常密切的内在关系。碳排放的物资流核算是整个碳会计核算的基础和前提。没有碳足迹的核算，一切碳减排都无从谈起。碳减排业务和碳固业务的目的是为了减少企业温室气体的排放量，使企业实际的碳排放量处于一个较低水平。在企业实际的碳排放量与允许排放量出现差额时，碳排放权交易就会产生。综上分析，本文认为，碳会计的主要内容就是对碳经济业务进行确认、计量、记录与报告。（三）碳会计的特点分析
碳会计与环境会计，尤其是其中的排污权会计有较为紧密的联系，但碳会计作为环境会计的新兴分支，也有其自身的特点。这些特点有：（１）针对性强。从本质上来说，碳排放权交易不仅仅是一种环境政策工具，而是低碳时代的基础性市场制度。因此，碳会计可以说是特定制度下的产物。在《京都议定书》的框架下，为应对全球气候变化，各国都纷纷制定了相关的减排措施，碳会计应运而生。由此看来，碳会计是专门对温室气体排放相关会计事项进行核算和分析的会计活动，具有较强的针对性。（２）复杂程度高。首先，碳会计的学科基础十分广泛，不仅包括会计学、经济学、管理学，更广泛涉及到环境学、生态学及工程技术相关学科等；其次，碳会计事项具有较高的风险和不确定性，需要会计人员在概率估算的基础上进行风险评估，难以进行准确的计量和核算；再次，碳经济业务与企业的一般性经济业务有非常密切的关系，有的甚至就是一个同一体，如何将这些碳经济业务与企业常规业务进行分离是一个非常复杂的问题；最后，碳会计具有一定程度的政治关联性，气候变化不仅是环境问题、经济问题，也是政治问题，各国会为了自身的利益展开博弈，《京都议定书》实质性进展的缓慢就是例证。因此，我们可以合理推断碳会计相关准则的全球协调必将是一个更为艰难的过程。
二、碳会计的理论基础分析（一）环境经济学
环境经济学主要研究经济发展与环境保护之间的关系，以及如何将经济方法应用于环境管理。碳会计的产生与发展植根于环境经济学的土壤。一方面，环境经济学认为自然资源是稀缺的，资源的稀缺性使得交易成为可能，从而可以运用市场手段实现稀缺资源的优化配置，碳排放权作为一种稀缺资源在市场上进行交易正是这种原理的应用。另一方面，环境经济学的一个重要研究方向是环境计量问题，主要包括对环境污染造成的损失和环境保护产生的效益的计量，环境计量问题的解决使得碳排放相关的损失和效益能够数量化、货币化，从而为碳会计的发展提供便利。９７（二）生态经济学
生态经济学将经济系统作为全球这个更大系统的子系统，它以一种全面、生态的视角来看待资源、环境与经济的互动，它要求人口再生产、物质产品再生产、精神产品再生产和生态系统再生产的四者统一，其目标是理解“人类—经济—资源环境”的互动，使经济的发展更具可持续性。同理，人类不能以严重破坏大气环境为代价来发展经济，必须调整能源消费结构，提高能源利用效率，制定并执行各种减排政策，走可持续发展之路。（三）可持续发展理论
１９８７年，联合国世界与发展委员会发表了一份报告《我们共同的未来》，正式提出可持续发展的观念，并以此为主题对人类共同关心的环境与发展的问题进行了论述，得到了世界各国广泛认可。可持续发展要求改变传统的以“高投入、高消耗、高污染”为特征的生产模式和消费模式，实现清洁生产和绿色消费，以提高经济活动效益、节约资源和减少污染。随着全球气候变化问题越来越明显，各国政府都意识到不能再以破坏大气环境为代价来实现经济的增长，而必须调整能源消费结构，开发清洁能源技术，提高能源利用效率，积极施行各种减排措施。在《联合国气候变化框架公约》和《京都议定书》的框架下，各国纷纷致力于发展低碳经济，以实现可持续发展目的。各国政府意识到在环境合理容量的前提下，包括二氧化碳在内的温室气体的排放行为必须受到限制，由此导致碳排放权和减排额度的稀缺并使其逐渐成为一种商品。碳会计正是在全球共同应对气候问题的大背景下得到迅速发展，日渐成为会计研究的热点之一。（四）产权经济理论
碳排放权交易的思想源头就是科斯的产权理论。碳排放权交易的形成，实质上是环境容量的产权逐渐明晰的一个制度变迁过程。１９６８年戴尔斯在科斯定理的基础上设计了一个具体的排污权交易机制，应用于加拿大的安大略省的水污染治理，并逐渐发展形成了排污权交易理论。目前形成的多个碳排放权交易市场就是科斯定理在实践中应用的产物，而《京都议定书》中提出的三种交易机制也是在戴尔斯的排污权交易理论基础上形成的。碳排放权最初界定在排污权的范围内，是主体拥有排放一定额度的二氧化碳的权利。排污权交易理论基础在于通过明确“污染”这种权利的所有者，依靠市场机制来解决环境污染这种外部不经济现象。碳排放权交易机制则是在排污权交易机制的基础上，为控制大气环境污染而采取的一种制度设计。
三、碳会计的基础概念分析（一）碳会计与会计目标
随着可持续发展观念的深入，环境效益已经成为经济效益的重要组成部分，将环境效益纳入经济效益的核算范围也成为必然。在当前开展低碳经济的背景下，环境监管部门需要了解企业对碳排放和碳减排的相关交易和事项的处理情况，并监督企业环境责任的履行。因此本文认为，碳会计的目标首先应该是向企业的财务群体和环境监管部门提供有关企业碳交易信息以及碳减排责任履行情况。（二）碳会计与会计假设
１．碳会计对会计主体假设形成冲击。与企业碳会计相关的主体可分为宏观、中观和微观三个层面。从宏观层面说，环境问题关乎一个国家经济和社会的发展，国家需要从宏观层面对本国的碳减排的情况进行核算，以随时了解本国的碳排放现状，从而为政策的制定提供依据。而且，国家作为主体，一方面要承担国际社会所赋予其的减排责任，另一方面又需要将其减排责任进行分解，转嫁给其所管辖的各个企业等微观主体。从中观层面看，企业的碳管理需要充分考虑产品的整个生命周期，不仅要考虑本主体的节能减排，还需要考虑上游企业所供应的原材料的碳排放问题，以及下游环节的消费者或企业对产品的使用及其报废处置所产生的碳排放问题。也就是说需要考虑整个产品价值链上的碳排放问题。从微观层面来说，碳会计的会计主体与传统会计主体相一致，特定的会计主体需要对自身０８