1 重庆科技学院 学年论文 题 目 资产减值对盈余管理的影响及对策 院 （系） 工商管理学院 专业班级 会计12-04 学生姓名 向 雪 学号 2012443241 指导老师 游静 成 绩： 指导教师评语：
2014 年 9 月 9 日 2
摘要 资产减值政策是把双刃剑，应用得当可以提高会计信息质量，反之则成为企业盈余管理的工具，影响会计信息的可靠性和相关性，误导会计报表使用者对上市公司财务状况的判断。为了遏制利润操纵行为，我国财政部于2006年2月15日发布了39项企业会计准则，其中《企业会计准则第8号一资产减值》对资产减值政策作了较大的调整，规定己确认的资产减值损失不得转回。但从近几年的实际情况看，许多企业仍利用资产减值政策来人为调节利润，进行盈余管理以达到特定的目的。本文将以资产减值和盈余管理的关系为出发点进行研究，明确两者的相关概念、资产减值对上市公司盈余管理的影响，并提出进一步完善资产减值会计操作的意见和建议。
关键词：资产减值 盈余管理 新会计准则 3
一 资产减值准备与盈余管理的关系 所谓资产减值，是指资产的未来可收同金额低于其账面价值时减计资产的会计处理、资产减值与资产计价相关，是对资产计价的一种调整。根据《资产减值》准则的规定:企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。 盈余管理是企业管理当局迫于相关利益集团对其盈利预期的压力和自身对利益最人化的追求，为了得到满意的则务会计结果，在遵循会计准则的基础上，通过对企业对外报告的会计收益信息进行控制或调整，从而使则务会计报告盈余达到其期望水平的行为。 我国企业会计制度中关于企业计提资产减值准备的规定，目的是为了避免企业资产的虚增导致利润的虚增，同时保证会计信息的真实性。但是，一些上市公司将资产减值准备演化为操纵利润、实施盈余管理的手段，使得对计提资产减值的初衷发生了改变，盈余管理负面影响远大于其正面作用。
二 企业利用资产减值进行盈余管理的目的 相关法规规定：当上市公司最近两个会计年度显示的净利润为负值时，其公司的股票将被特别处理（即被ST）；当上市公司最近三个年度连续亏损时，其公司的股票将被暂停交易（即被PT）。“微利”、“避亏”类上市公司为了不被特殊处理或暂停交易，其管理者一般倾向于采用增加或至少不减少收益的减值政策，来达到净利润大于零的目的。 “巨亏”公司，为了在第三年扭亏为盈，就会在亏损的第一年计提巨额资产减值准备，为第三年扭亏留下巨大的利润操纵空间。 已经亏损一年或两年的上市公司为了“保牌”或“摘帽”，就会在准则允许的范围内利用资产减值政策，要么提较低比例的资产减值准备，要么转回以前年度的资产减值准备，甚至可能通过注销资产减值准备来提高当期收益。 盈利的上市公司为了向投资者传递一种业绩逐年增长的信号，就会利用资产 4
减值政策把部分会计盈余递延到以后各期体现，以增强投资者的信心。 此外，上市公司的管理者为了短期的经营目标，也可能利用资产减值准备来操纵上市公司的短期收益。我们知道上市公司经营者的年度奖金分红往往跟公司本年的业绩挂钩，所以为了个人利益他们也有可能通过盈余管理来实现一定的财务指标，从而实现个人利益最大化的内在目标。有学者研究称稳健性原则也会影响资产减值的计提,即对于同样的毁损,“坏消息 ”公司将比 “好消息 ”公司计提更多的减值。
三 新资产减值准则的变化对盈余管理的影响 新的资产减值准则在制定过程中充分考虑了现在很多企业通过计提资产减值准备进行盈余管理的现状，所以它的颁布将会在某种程度上影响现行会计准则下企业进行盈余管理的方式。 1.新资产减值准则对盈余管理的抑制
（1）新准则扩大了资产减值的计提范围，除货币资金外，企业其他资产均需计提相应的减值准备，如投资性房地产，生物资产，金融资产，递延资产等，且在资产负债表中均以净额列示。 这样便能将所有不能给企业带来经济利益的资产部分排除，以避免企业通过虚增资产来粉饰利润，提高了会计信息的相关性和可靠性。 （2）为了避免企业利用资产减值转回操纵利润 ，新准则规定 ：资产（《企业会计准则第8号—资产减值》中规定的资产 ）减值损失一经确认，在以后的会计期间不得转回。 这一规定成为新准则最引人注目的一大变化，体现了我国新准则与国际会计准则相协调的同时，也充分考虑我国经济发展的现状， 在一定程度上减少了利润操纵的空间，因为资产减值一经确认，无法转回，所以企业在计提时就会更加慎重，符合提供高质量会计信息的要求。 （3）新准则除金融资产、存货等资产减值准备在各具体准则单独规定外，在《企业会计准则第 8 号—资产减值》中综合对有关资产减值的认定、计量、确认、转回等进行了统一的规范，这些详细的规定增强了实务的可操作性，大大缩小了企业盈余管理的空间。 5
2．新资产减值准则还存在盈余操纵的漏洞 虽然资产减值损失不得转回的规定是根据我国实际情况做出的，确实具有一定的积极意义，但该规定在一定程度上违背了公允与真实原则，不能反映企业资产的实质，而且也无法完全避免上市公司利用资产减值进行利润操纵的问题 （1）资产减值的确认标准。资产减值损失有3种确认标准：①永久性标准，即只有在可预计的未来期间内不可能恢复的资产减值损失才予以确认。这一标准在实际操作时很难区分，且不符合资产定义，故永久性标准不适用资产减值会计的确认；②可能性标准，是指对可能的资产减值损失予以确认。其目的主要在于与历史成本框架保持一致和避免对不必要减值损失的确认；③经济性标准，即在资产负债表日，若资产账面价值低于可回收金额则确认其减值。资产减值准则实际上是可能性标准与经济性标准的结合。但可能性标准的界定需要较高的职业判断水平，经济性标准的应用又涉及到操作难度较大的会计确认与计量问题，这都对会计从业人员专业素质提出了更高要求。若会计人员不能将理论与实际进行紧密地结合、不能合理地运用职业判断，资产减值损失的确认势必会影响财务报表所反映信息的准确性。 （2）部分资产减值准备可以转回。新准则下减值准备的计提范围变得更大，适用于无形资产、固定资产和对子公司、联营公司和合营公司的投资，以及除特别规定外的其他资产减值的处理，而存货、建造合同资产、金融资产和生物资产的减值，相关准则有特别规定。即新准则只规范了长期资产减值的会计处理问题，这些减值准备不能冲回，而存货、消耗性生物资产、递延所得税资产、摊余成本计量的金融资产、融资租赁中出租人未担保余值、可供出售的债务工具等的资产减值还是可以转回的。因此，利润操纵空间仍然存在。 （3）商誉减值的新规定可能成为企业盈余管理的工具。新准则中，合并所形成的商誉，不论是否存在减值迹象，都应每年至少进行一次减值测试。考虑到其必须与其他资产组或者资产组组合在一起才能产生现金流量的特点，对商誉进行减值测试的时候，应当与“相关的资产组或资产组组合”相结合。 （4）资产减值的计量标准方面。确认条件列举出可能发生减值的若干迹象，最终判断资产是否减值要看其账面价值是否低于可收回金额并依差额计提减值准备。新准则只给出了可收回金额的定义，可收回金额中预计未来现金流量现值 6
的确定需要预计未来一定期间现金流入量和贴现率，而贴现率是一个十分不稳定的因素，导致资产减值准备计提弹性过大，使计提缺乏衡量标准。加之缺乏制约手段，企业外部人员对企业的资产形态、使用价值知之甚少，注册会计师、证券监管机关、审计机关等部门对企业确认的减值进行再确认也缺乏权威性。
四 防范企业利用资产减值进行不当盈余管理的对策 1.进一步完善会计准则 现行准则虽然在资产减值的确认和计量等方面做了修改，在一定程度上压缩了盈余管理的空间，但准则在制定的过程中还是考虑权衡了各方利益，然后做出最佳选择，这就不可避免的为盈余管理留下了可操作的空间。在减值准备的执行过程中还有一些会计判断、会计估计、资产组的确认、可回收金额的确定等规定的比较模糊、不够具体的方面，可以采用定量描述与定性计量相结合的方法进行完善，从根源上遏制企业的盈余管理行为，减少会计人员的主观随意性，压缩人为操作的空间，并通过法律法规将其控制在合理的水平之内，最大限度的反映真实会计信息。 2.完善企业内部控制制度 要防止企业利用资产减值进行盈余管理，仅仅从会计准则的制定入手还是远远不够的，必须要从内部控制上下功夫，建立健全资产减值的内部审计监督，建立会计人员岗位责任制，分离不相容职务等。由于在资产减值在实际操作中需要从财务角度和技术方面对减值的计提金额和计提比例进行估计和测算，这就需要财务人员同相关技术人员一起对资产减值进行测试，二者的测试结果还要比较接近，同时还需要完善授权、审批制度。管理当局的审批权限是由企业的资产减值准备测算决定的，超出权限的计提应当交由股东大会审批。此外，减值准备记录和披露的整个过程还需有内部监督，以防企业利用资产减值进行盈余管理行为，提高会计信息质量。 3.加强社会审计监督的力量 由于公司管理层对通过资产减值准备计提及减值准备的转回来调节利润进行盈余管理的动机强烈，使得会计报表信息发生错报的风险增大，因此必须加强社 7
会力量的监督来控制风险。审计部门要多渠道的获取、收集相关资料，评价企业对各项资产减值准备计提的比例、方法和提取的金额是否恰当，提高会计信息质量；也促使事务所提高业务质量，提升社会公众对事务所出具的审计报告的可信度。 4.加强会计人员的专业技能与职业道德教育 现行准则中存在理论选择性和操作复杂性，这大大增加了会计人员在资产减值确认、计量过程中的难度，对会计人员的职业素质和专业技能提出了较高的要求。因此，会计人员要自觉进行继续教育，加强自我专业知识的更新，提高会计处理能力，提升自身业务水平，更重要的是应该树立正确的社会价值观，加强自身修养，提升职业素质，在进行主观判断选择时，尽量客观、公允，最大限度的保证会计信息的相关性和可靠性。 5.完善企业绩效考评体系 现行的公司业绩考核体系十分注重利润指标，现行十大经济效益指标中，有三项直接与利润相关，并权重达40%。管理当局往往为了完成考核指标，尽可能的获取更多的奖金和报酬，经常授权企业会计人员进行盈余管理。这就需要改革现行的企业绩效考核指标，改变以往单一的指标考核体系，将非财务指标也纳入到考核体系中来，财务指标和非财务指标相结合，并把资产减值的执行情况也纳入到考核体系中，完善企业治理结构，抑制盈余管理。 现行资产减值准则在一定程度上堵住了利用资产减值进行盈余管理行为的缺口，但准则本身不能完全消除企业的盈余管理行为。随着我国不断与国际市场的接轨，盈余管理同会计准则的博弈会愈演愈烈，盈余管理手段也会越来越难以识别。因此，在会计准则的制定环节要具有一定的前瞻性，在与国际接轨过程中，还需要考虑我国的实际国情；在会计准则的执行环节要提高会计人员的职业道德和职业素养；在会计准则的监督环节要加强监管者的职业判断能力，能准确判断并识别减值的动机，对盈余管理起到制约作用。