管 理 杂 谈 詈 ■■一 · 扮
审计在特定的政治体制和经济环境下在社会经济中所 发挥的作用都有其基本要求即审计的模式导向。不同国家不 同的经济发展水平，审计模式导向会有所不同。
案鬻撩鬻鬻豢豢薰
刘 静
从国内外审计的历史和现状来看，审计按不同的主体划 分为政府审计、内部审计和注册会计师审计，并相应地形成 了三类审计组织机构，共同构成审计监督体系。在此体系中， 政府审计、内部审计和注册会计师审计既相互联系，又各自 独立，各司其职，经纬分明地在不同的领域实施审计。他们各 有特点。相互不可替代。随着政治的逐步民主化，以监督国家 经济活动为主要特征的政府审计将会得到加强；随着企业规 模的逐步扩大和各内部管理的科学化，内部审计将得到更大 的发展；随着经济的逐步市场化，注册会计师审计将在整个 审计监督体系中占据日益重要的地位。 政府审计是由政府审计机关代表政府依法进行的审计， 政府审计主要监督检查各项政府及其部门的财政收支及公 共资金的收支、运用情况。最初的政府审计是随着国家管理 事务中经济责任关系的形成，为了促使经济责任的严格履行 而诞生的，现代意义上的政府审计是民主政治发展的产物， 按照民主政治的原则，人民有权对国家事务和人民财产的管 理进行监督。因此，各级政府机构和官员在受托管理属于全 民所有的公共资金和资源的同时，还要受到严格的经济责任 制度的约束，这种约束方式就表现为政府审计机关对受托管 理者的经济责任进行监督。因此，政府审计担负的是对全民 财产的审计责任。 注册会计师审计又称独立审计或民间审计，它是随着商 品经济的发展，由于经营权与所有权的分离及资本市场的形 成应运而生的，是商品经济发展到一定阶段的必然产物，是 商品经济条件下社会经济监督制的主要表现形式。随着经济 的发展，股份有限公司的兴起，使公司的所有权与经营权进 步分离，由于经营权与所有权的分离，以及债权人对自身 权益的关心，必然产生对投资运用或债务收回前景的密切关 注，这种关注即依赖于注册会计师的审计结果，使社会审计 地位不断提高，日益显示出社会审计的重要地位。２００１年美 ３４瞳卿圆２删年第８期 国出现了安然公司会计造假丑闻，安然公司在清盘时，不得 不对其编造的会计报表进行修正，将近三年来的利润额削减 ２０％，约５．８６亿美元，为人们敲响警钟。 政府审计与社会审计均是外部审计。内部审计与政府审 计、社会审计都是现代审计体系的组成部分。内部审计作为 单位内部的经济监督，虽然不参与单位内部的经营管理活 动，但主要对各项经营管理活动是否达到预定的目标、是否 遵循了单位的规章制度等进行监督，属于单位内部控制体系 的一个组成部分，外部人员在对被审计单位进行审计时，要 对控制制度进行测评，就须了解其内部审计的设置和工作情 况。由此可见，内部审计是必不可少的，随着企业规模的不断 扩大，内部审计将得到更大的发展。 我国随市场经济体制的建立与完善，国家不再是企业的 唯一投资者，促使混合型经济实体和民营企业的迅速发展。 在过去民营企业是审计的真空地带，也是政府审计无法渗透 的领域。但随着市场经济和法规体系的完善，民营企业也规 范地走上公司化道路（成立了股份公司和有限责任公司）。而 所有进入市场经济的经济实体，基本上采用“二权分离”的现 代公司制，其经营管理者为了向所有股东或投资者汇报并分 享公司所得，就聘请具有“双向独立”、有一定职业道德和职 业水平的注册会计师，对公司经营过程和经营结果进行鉴证 （这是政府审计无法取代的）。同时资本市场的发展、经济的 繁荣，对注册会计师审计的需求更强烈，注册会计师审计的 生存空间也越来越大，名副其实地成为了维护社会主义市场 经济秩序的“经济警察”。其地位和作用远远超出了计划经济 年代，注册会计师可以接受任何委托人的委托，独立、客观、 公证地进行审计鉴证和咨询服务。另外，我国《公司法》、《会 计法》等法规，对公司审计制度化提出了要求，加上我国加入 ＷＴＯ的成功，推动了注册会计师审计的快速成长与壮大。可
见注册会计师审计将在维护社会主义市场经济秩序的经济 维普资讯 http://www.cqvip.com 监督体系中扮演主要角色，并以其“独立性”、“职业化”的突 出特征使其在审计市场的地位日益提高。 我国经济体制改革，重点突出现代企业制度的建立，而 在观念、体制、作用、实务等方面内部审计已相对滞后。建立 现代企业制度，使企业真正成为市场的主体，这将使企业的 管理者和所有者注重企业内部的管理，加快了内部审计的发 展。同时内部审计将成为企业内部管理不可缺少的一部分。 现代企业一方面在市场经济中接受注册会计师审计的监督， 另一方面在企业管理上接受内部审计的建议与监督。所以内 部审计将代表企业所有者对企业的经营管理过程和结果进 行经济监督和评价，并为企业查错防弊，以保证企业财产安 全与完整、会计信息的真实与可靠，主动维护企业所有者的 利益的同时也为企业管理服务（这是政府审计和注册会计师 审计不能做到的），也为注册会计师审计和政府审计提供良 好的基础。 我国审计模式导向是让“三类”审计，走上“三元化”道 路，在社会主义市场经济中各显神通。近几年，我国会计界可 以说是历经磨难，从“郑百文”引发的会计思考到“银广夏”严 重会计造假，会计造假、会计信息失真等话题又成为“众矢之 的”。根据此现状，我们认为审计工作必须做到审计的防护性 和建设性二者的有机结合。 １．审计的防护性和建设性的简介 审计的防护性就是审计机关和人员为维护国家的财经 法规和所有者权益，对经营管理者的经济活动进行查错揭弊 的经济监督活动。审计的建设性就是审计机关和人员为了经 营管理者改善经营管理，促进提高经济效益而进行的审计活 动。长期以来，人们非常重视审计的防护性而忽视建设性。我 认为现代审计的一个重要的特征就是既要重视审计的防护 性，更要重视审计的建设性。 ２．审计建设性的重要性 对审计的建设性问题重视不够会带来一些不良后果，其 是缩小了审计范围。现代审计包括财政财务收支审计、经 济效益效率审计、经济责任审计等。如果只重视审计的防护 性，就等于只完成了对财政财务收支审计，大大缩小了审计 的范围，弱化了审计功能。如我国过去在经济管理中和经济 监督中未严格重视单位法人和有关责任人经济责任，出现了 个企业的厂长把一个厂搞垮了可以不负任何责任而调到 另一个厂当厂长的怪事。究其原因就是没有高度重视审计的 建设性，没有进行经济责任审计工作，缺乏审计建设性这一 民主管理、民主监督的重要环节。其二是把审计目标单一 化。现代审计的本质是十分明显的“双重性”：即“经济监督” 之防护性和帮助改善管理、促进提高经济效益的建设性。因 管 理 杂 谈 詈
此审计是有两个基本目标：客观地记录受托经济责任的履行 程度；充分运用建设性功能促进受托经济责任有效实现。当 前审计工作往往局限于查查账，看被审单位是否遵守了财经 法规，看被审对象是否客观真实，这样审计工作的功能并未 得到充分的发挥。其三是忽视经济活动的全过程参与。审计 的防护性一般重视事后监督，对已经发生过的经济活动的会 计资料进行查对、核对、监证，审查其客观性、真实性和合法 性，即人们所说的“查漏补缺”。这样做是对已发生的经济活 动进行查错揭弊，但不能防患于未然。而审计的建设性则要 求事前管理、事后监督，要求被审单位的经济活动自始至终 都置身于审计监督控制之下，随时得到审计人员的帮助和指 点，从而提高管理水平和经济效益。如某高校的一项基建项 目，工程预算为９００万元，竣工后进行审计，其审减金额为 ２００万元。以防护性看审计出如此的工程造价的不真实是使 人吃惊的。如果审计人员从工程预算、招标、投标等整个施工 过程都参与审计监督就绝不会出现如此巨大的差额。 ３．审计防护性与建设性的有机结合 怎样才能做到既重视审计的防护性，更重视审计的建设 性呢？我认为一是国家现行的审计法规中要增加审计建设性 的内容。将经济效益．将近率审计、经济责任审计、管理审计、 业绩审计以及主管班子干部的离职审计纳入审计的范围并 制定相关的法律责任；二是审计机关和审计人员要树立重视 审计建设性的观念，既要查账，查错揭弊，又要对被审计者提 出的合理可行建议，热情帮助被审单位制定出整改措施。三 是正确处理好审计人和被审计者关系。过去审计者总认为我 是来审计监督您的，被审计者处于被动接受审计的地位，无 形中出现一种对立情绪。重视审计的建设性后，审计者既要 严格审查经济活动中的违规违纪行为，又要对被审单位进行 热情帮促。在审计中发现被审计单位好的规章制度，行之有 效的内控制度等给予肯定和表扬，使审计工作质量提高到一 个新的境界。现代科技的进步，使企业管理行为和会计行为 现代化，致使审计的成本提高，审计难度加大。因为主要会计 行为和管理行为是我们审计的客体，而我国企业管理的现状 提醒我们：现代企业管理理念尚未形成，企业管理者素质未 达到市场经济要求。特别是管理当局对会计行为的强行无理 支配，导致企业财务信息不实，增加了审计风险，影响了审计 质量。而现代审计是建立在“基础制度”审计上的抽样审计， 所以企业的内部控制制度的缺陷，会导致审计的基础薄弱， 审计工作量加大，审计风险增加。所以，审计界为了减少法律 纠纷，提高审计质量，应建立起科学、合理、有效的审计行为 监控机制。 （作者单位：邯郸城郊联社） 暖慰圜２ｏｏ４ ｆ￣ｇ ｓ ３５
维普资讯 http://www.cqvip.com