第二节外币交易的会计处理三、外币交易的会计处理（二）期末调整或结算2.非货币性项目非货币性项目：是指货币性项目以外的项目。
例如，预付账款、预收账款、存货、长期股权投资、交易性金融资产（股票、基金）、固定资产、无形资产等。
（1）对于以历史成本计量的外币非货币性项目，已在交易发生日按当日即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。
（如：固定资产）（如果调整，折旧、摊销、减值等会不断变化，与事实不符）（2）对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。
（统一计入“资产减值损失”）【例21-6】P上市公司以人民币为记账本位币。
2×15年11月2日，从英国W 公司采购国内市场尚无的A商品10 000件，每件价格为1 000英镑，当日即期汇率为1英镑=10元人民币。
2×15年12月31日，尚有1 000件A商品未销售出去，国内市场仍无A商品供应，A商品在国际市场的价格降至900英镑。
12月31日的即期汇率是1英镑=9.7元人民币。
假定不考虑增值税等相关税费。
【答案】11月2日，购入A商品：借：库存商品——A 100 000 000（10 000×1 000×10）贷：银行存款——英镑100 000 00012月31日，计提存货跌价准备：借：资产减值损失 1 270 000贷：存货跌价准备 1 270 000注：1000×1000×10-1 000×900×9.7=1 270 000（元人民币）。
（3）对于以公允价值计量的股票、基金等非货币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，则应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其差额作为公允价值变动损益，计入当期损益。
【例21-7】国内甲公司的记账本位币为人民币。
2×15年9月10日以每股1.5美元的价格购入乙公司B股10 000股作为交易性金融资产，当日汇率为1美元=6.30元人民币，款项已付。
2×15年12月31日，由于市价变动，购入的乙公司B股的市价变为每股1美元，当日汇率为1美元=6.20元人民币。
假定不考虑相关税费的影响。
【答案】①2×15年12月10日，该公司对上述交易应作以下处理：借：交易性金融资产——成本94 500（1.5×10 000×6.30）贷：银行存款——美元94 500②上述交易性金融资产在资产负债表日的人民币金额为62 000（即1×10 000×6.20）元，与原账面价值94 500元的差额为-32 500元人民币，计入公允价值变动损益。
相应的会计分录为：（★★2部分：公允价值变动、汇率变动）借：公允价值变动损益32 500贷：交易性金融资产——公允价值变动32 500③2×16年1月10日，甲公司将所购乙公司B股股票按当日市价每股1.2美元全部售出，所得价款为12 000美元，按当日汇率1美元=6.25元人民币折算为人民币金额为75 000元。
售出当日，甲公司应作会计分录为：借：银行存款——美元75 000（1.2×10 000×6.25）交易性金融资产——公允价值变动32 500贷：交易性金融资产——成本94 500投资收益13 000【补充例题•多选题】对于企业发生的汇兑差额，下列说法中正确的有（）。
A.外币交易性金融资产发生的汇兑差额计入财务费用B.外币专门借款发生的汇兑差额，应计入购建固定资产期间的财务费用C.企业因外币交易业务所形成的应收应付款发生的汇兑差额，应计入当期财务费用D.企业的外币银行存款发生的汇兑差额，应计入当期财务费用E.企业的外币兑换业务所发生的汇兑差额，应计入当期营业外支出【答案】CD【解析】外币交易性金融资产发生的汇兑差额计入公允价值变动损益；外币专门借款发生的汇兑差额，符合资本化条件的应计入相关资产成本，不符合资本化条件的计入当期损益（财务费用）；企业的外币兑换业务所发生的汇兑差额，应计入财务费用。
【补充例题•多选题】（2016年）（不用计算）甲公司2×15年发生以下外币交易或事项：（1）取得外币金额1 000万美元借款用于补充外币资金，当日即期汇率为1美元=6.34元人民币。
（2）国外进口设备支付600万美元，当日即汇率1美元=6.38元人民币。
（3）出口销售确认应收账款1 800万美元，当日汇率为1美元=6.45元人民币。
（4）收到甲股份公司投资2 000万美元，当日汇率为1美元=6.48元人民币。
（5）2×15年12月31日美元兑换人民币的汇率为1美元=6.49元人民币。
假定甲公司有关外币项目均不考虑其他因素，下列关于甲公司2×15年12月31日产生的汇兑差额的会计处理表述中，正确的有（）。
A.应收账款产生汇兑收益应计入当期损益B.取得股权投资产生的汇兑收益应计入资本性项目C.外币借款产生的汇兑损失应计入当期损益D.预付设备款产生的汇兑收益应抵减拟购入资产成本【答案】AC【解析】企业收到投资者以外币投入的资本，应采用交易日的即期汇率折算，不产生外币资本折算差额，所以选项B不正确；预付账款属于非货币性项目，期末不产生汇兑损益，所以选项D不正确。
（4）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产汇兑差额的处理①以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的外币货币性金融资产（债务工具）形成的汇兑差额，应当计入当期损益；②以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的外币非货币性金融资产（权益工具）形成的汇兑差额，与其公允价值变动一并计入其他综合收益。
③采用实际利率法计算的以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）的外币利息产生的汇兑差额，应当计入当期损益；④非交易性权益工具投资的外币现金股利产生的汇兑差额，应当计入当期损益。
【例21-8】国内甲公司的记账本位币为人民币。
2×15年2月10日以每股15港元的价格购入乙公司H股10 000股作为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，当日即期汇率为1港元=0.9元人民币，款项已付。
2×15年12月31日，由于市价变动，购入的乙公司H股的市价变为每股18港元，当日汇率为1港元=0.85元人民币。
假定不考虑相关税费的影响。
【答案】2×15年2月10日，该公司对上述交易应作以下处理：借：其他权益工具投资135 000（15×10 000×0.9）贷：银行存款——港元135 000由于该项金融资产是以外币计价，在资产负债表日，不仅应考虑股票市价的变动，还应一并考虑港元与人民币之间汇率变动的影响，上述金融资产在资产负债表日的人民币金额为153 000元（即18×10 000×0.85），与原账面价值135 000元的差额为18 000元人民币，计入其他综合收益。
借：其他权益工具投资18 000贷：其他综合收益18 000其中：18 000元人民币既包含甲公司所购乙公司的H股股票公允价值变动的影响，又包含人民币与港元之间汇率变动的影响。
【补充例题】甲公司以人民币为记账本位币，发生外币交易时采用交易日的即期汇率折算。
2018年1月1日购入1 000美元的债券作为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产核算，当日即期汇率为1美元=6.13元人民币，至2018年12月31日，该债券的公允价值为1 100美元，当日即期汇率为1美元=6.14元人民币。
【答案】①2018年1月1日借：其他债权投资——成本 6 130（1 000×6.13）贷：银行存款 6 130②2018年12月31日借：其他债权投资614[（1 100-1 000）×6.14]贷：其他综合收益614同时：借：其他债权投资10[（6.14-6.13）×1 000]贷：财务费用10 验算：6 130+614+10=6 754=1 100×6.14【总结】因汇率变动应计入的会计科目1.在建工程/制造费用等（资本化）2.公允价值变动损益3.其他综合收益4.资产减值损失（可变现净值以外币确定的存货）5.财务费用（外币货币性项目）第三节外币财务报表折算一、境外经营财务报表的折算（一）对外币财务报表的折算，常见的方法一般有四种：流动和非流动法、货币性与非货币性法、时态法和现时汇率法。
方法相关内容流动和非流动法基本原则①资产负债表中的流动资产和流动负债项目按资产负债表日的现时汇率法折算，非流动资产和非流动负债及实收资本等项目按取得时的历史汇率折算，留存收益项目为依资产负债表的平衡原理轧差计算而得；②利润表上折旧与摊销费用按相应资产取得时的历史汇率折算，其他收入和费用项目按报告期的平均汇率折算，销货成本根据“期初存货+本期购货-期末存货”的关系确定折算差额①形成的折算损失计入报告企业的合并损益中；②形成的折算收益，已实现部分予以确认，未实现部分予以递延优点能够反映境外经营的营运资金的报告货币等值，不改变境外经营的流动性缺点①流动性与非流动性的划分与汇率的变动无关；②对折算结果的处理，掩盖了汇率变动对合并净收益的影响，平滑了各期收益，与实际情况不符货币性与非货币性法基本原则货币性资产和负债按期末现时汇率折算，非货币性资产和负债按历史汇率折算优点货币性与非货币性的分类恰当地考虑了汇率变动对资产和负债的影响，改正了流动性与非流动性的缺点缺点仍然是用分类来解决外币报表的折算，而没有考虑会计计量问题，结果使得有些项目分类未必与所选的汇率相关时态法基本原则①资产负债表各项目：a.以过去价值计量的，采用历史汇率；b.以现在价值计量的，采用现时汇率。
②利润表各项目的折算与流动性与非流动性法下利润表的折算相同折算差额产生的折算损益计入当年的合并净收益优点本方法不仅考虑了会计计量基础，而且改正了上述货币性与非货币性方法的缺点缺点①该方法从报告企业的角度考虑问题，境外的子公司、分支机构等均被认为是报告企业经营活动在境外的延伸，与报告企业本身的外币交易原则相一致（有人将这一观点成为母公司货币观），这样，实际上却是忽视了境外经营作为相对独立的实体（即境外实体）的情况。
②按此方法对外币报表进行折算，由于各项目使用的折算汇率不同，因而产生的折算结果不可能保持外币报表在折算前的原有比率关系现行汇率法基本原则①资产和负债项目均按现时汇率折算，实收资本按历史汇率折算；②利润表各项目按当期（年）平均汇率折算折算差额产生的折算损益作为所有者权益的一个单独项目予以列示优点①这一折算方法考虑了境外经营作为相对独立的实体的情况（有人将这一观点称为子公司货币观），着重于汇率变动对报告企业在境外经营的投资净额的影响，折算的结果使境外经营的会计报表中原有的财务报表关系不因折算而改变，所改变的仅是其表现方式；②该方法改正了时态法的缺点缺点对所有的资产和负债均以现时汇率折算，如对以历史成本计价的固定资产等按现时汇率折算将显得不伦不类（二）我国会计准则采用的折算方法1.资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率（期末汇率）折算，所有者权益项目除“未分配利润”（特殊：盈余公积）项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算（历史汇率）。