案例分析——“小金库”的审计
案例分析目的
通过阅读与分析案例资料，思考由于“小金库”具有较强隐蔽性，注册会计师该如何去发现被审计单位的“小金库”？
案例一：
审计局对某单位进行财政预算执行审计时，发现该单位9月68＃的一张记账凭证上记载着：借银行存款6377.93元，贷预算外收入6377.93元，所附原始凭证是某储蓄所存款利息结算单，上面反映本金50,907元。
为什么记账凭证上没有反映出本金金额，是会计人员一时疏忽漏记了，还是存在账外账？带着疑问，审计人员质询了财务科长，回答说是帮朋友完成储蓄存款任务，本金转出转进都不作财务处理。
审计人员不相信这个解释，决定监盘现金。
突击盘点,经过清点，实际盘存64,034.75元，比账面结存多12,425.59元。
审计人员要求出纳人员在盘点表上签字时，出纳员沉默片刻后，从抽屉中摸出一张15,000元的领款单据，说这张领款单忘了交会计入账。
审计人员尊重事实，加上未入账的领款单后，实际盘存又比账面短少2,574.41元。
出纳员又从另外的一个抽屉中摸出一张某某出差借支5,000元的借条，说是借条上的金额忘了加上，加上借条金额后，又盘盈2,425.59元。
出纳员继续从抽屉中摸……，审计人员继续加……减……。
当出纳员终于停止摸动时，现金盘盈32,250元。
现金为什么会盘盈这么多？出纳员为什么不将重要的原始凭证存放入保险柜？为何一次次调整现金后仍与账面相差甚远？审计人员断定这里面与未入账的本金有联系。
通过核对银行账户和延伸审计所属二级单位，证明该单位一直拥有大量现金。
在掌握了有力证据的情况下，审计人员又一次向当事人进行了面询：一是追查存款本金的去向，二是追查现金盘盈的来源。
当事人先是回答“不清楚，不知道，我想想看。
”后是说：“可能是前后搅和错了。
”再就是支支吾吾。
审计人员讲明不配合审计应承担的法律责任。
在强大的政策攻势下，当事人不得不如实相告：原来该单位为逃避有关部门的监管，使用部分白条收费。
并将收取的部分规费、罚没款存入账外。
当事人拿出一本小账，上面记载着白条收取的各项款项1,058,349.91元。
其中，各项规费、罚没收入611,749.91元，所属单位上缴款446,600元。
资金去向：储蓄存款单18张，金额1,006,099.99元，其中包括9月68＃凭证50,907元的本金。
至此，一张结息清单牵出的账外资金，真相大白。
案例二
审计一家位于市区繁华地段的大酒店，审计小组进点实施审计前进行调查了解到，该酒店临街的20多间两层房屋绝大部分出租了，另外，酒店主楼裙楼也有少部分房屋出租。
当注册会计师审查其业务收入情况时，却发现房屋租赁
收入很少，只有几笔，且金额不大，房租收入发票号码也不连贯，这与审查调查了解到的情况相差太远，引起注册会计师的怀疑和警觉。
与此同时注册会计师发现该单位的“其他应付款”账户中有两个明细账户“生产费用”、“列车民航户”，觉得有些蹊跷。
注册会计师决定把房租收入作为审查重点，要求该酒店财务部提供有关房租合同等资料，对方却只拿出几份2002年新订的合同，他们含糊其词地说：“以前年度的出租合同已过时销毁了。
”财务人员的种种行为更使注册会计师敏锐地意识到该酒店在财务方面存在问题，注册会计师凭经验推断该酒店可能有私设“小金库”的行为。
注册会计师立即召开有总经理和财务部有关人员参加的会议，阐明国家对“小金库”处理的原则及政策界限，特别强调私设“小金库”的严重违纪行为以及所应承担的法律责任，打消了他们继续隐瞒事实的念头，并提供了“小金库”的有关资料。
经注册会计师的检查、追溯、核实取证。
该酒店共设两个账外账——“生产费用”和“列车民航户”，记录着酒店自1996年以来采取收入不入帐等手段，转移截留国家和单位收入、资金私存私放，以总经理和财务有关人员名义存入银行，设立小金库资金共计1705.64万元，相当于该酒店资产总额的15%。
（1）通过上述案例思考“小金库”的表现形式？
（2）结合本案例，审计人员使用了哪些审计方法？且思考由于“小金库”具有较强隐蔽性，你作为注册会计师该如何去发现被审计单位的“小金库”？（1）通过上述案例思考“小金库”的表现形式？
小金库”的形成，一般分两种情况：一是通过隐匿、截留各种收入形成“小金库”；二是通过虚列支出、资金返还等方式，将资金转到本单位财务会计部门账外形成“小金库”。
（2）结合本案例，审计人员使用了哪些审计方法？且思考由于“小金库”具有较强隐蔽性，你作为注册会计师该如何去发现被审计单位的“小金库”？
[答案]
一、账内与账外相结合
通过审阅账目、查看凭证来发现“小金库”，可谓大海捞针，难以达到理想的审计效果。
但如果通过某一线索再来查看账证，则收效颇佳然而这个线索往往来自账外。
如何搜集账本以外的线索？
1．要善于观察。
就是对被审单位自然环境、组织机构、人员分布、作业流程等情况进行观察，来了解一些线索。
2. 要善于谈问。
谈话要讲究方式方法就是通过谈话和询问了解线索。
不要直白去问，以闲谈、唠家常的方式，消除对方戒备心理，从对方“失误”或“主动交待”中掌握所要了解的情况，往往也会取得意想不到的效果。
3．要善于分析。
也就是在审计过程中，对于看到的、听到的表面现象进行深刻分析，准确判断可能出现的问题类型与范围。
对单位的财务收支和业务活动进行对比分析，确定存在“小金库”的概率及查处方向。
4．要对审计情况进行公示。
让被审单位职工知道已经有审计部门来审计，且知道审计的内容、审计人员的工作地点、联系电话等，以便其提供审计线索。
这些审计线索往往能够起到意想不到的效果。
审计人员切忌到一个单位后，住到某宾馆“默默”审账，到审计结束
也没有让单位其他人知道。
5．要关注公司的会议纪要、会议记录、有关合同协议及公司办公室的会议安排等。
在这些账外资料里，往往隐藏着会计账簿里看不到的东西。
二、账面查疑法
1.查账时要注意两种倾向的账目。
一种是记录混乱，账证不符，加总有误，记录不完整，收支凭证内容不合法，手续不健全，甚至有涂改、挖补、仿造的凭证等。
可运用核对法，进行账实核对、明细账与总账核对，看“小金库”是否存在。
另一种是记载过于规范的账目，账目上毫无违纪，甚至连一笔招待费都没有。
有的是笔迹笔画的誊抄账。
这类账可能是假账，假账背后就有“账外账”或“小金库”问题。
检查方法同查混乱账目相同，但重点是对账外收支项目的检查。
2.账面查疑还要注意账面上违反常规的奇异问题，包括奇异的数字金额、时间、地点、收支事项等。
例如，账面上有司机工资支出而没有车辆购置、维修费、油料费，没有生产经营项目的单位出现了生产经营费用。
奇异问题的背后可能就隐藏着“小金库”。
三、银行账户核查法，即以银行账户为线索顺藤摸瓜
从审计实践看，“小金库”涉及的人员范围较小，但资金数额较大，动辄数十万元甚至上百万元。
这些资金的进出通常通过开设内部掌握的银行账户，以支票方式处理单位与此账户之间的资金往来。
（1）观察分析企业的账户往来情况，并与其提供的银行开户情况和银行对账单进行核对。
如果发现在提供的银行账户以外还有其他账户，极有可能是“小金库”账户，审计人员对此要深查，弄清其资金的来源和去向。
（2）实际存款大于账面余额又不能说明正当理由的，就可能是“小金库”。
（3）还应特别注意以单位财务人员、法定代表人的名义或奇异代名代号的存款，若其收支频繁，数额较大，也可能是公款私存的“小金库”。
四、方法手段要灵活运用
一般情况下，审计“小金库”往往与其他审计项目一并进行，在审计方法的运用上也会受到局限。
如对突击性盘点库存现金的运用。
由于对某一单位的审计，一般都提前通知了被审单位，即使进点后第一件工作就是盘点库存现金，也难以发现问题。
但如果改变一下盘库的时间，采取一点强硬的审计手段，在审计即将结束时，根据审计中掌握的线索对其盘点库存，或杀个“回马枪”实施第二次盘点，或对有关人员办公桌、文件柜进行清查，将会取得明显的审计效果。