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第三层次：内部控制的评价标准
在上述两个层次层解决了目的和动机之后，我们需要回答我们的内部控制是 什么样子的，它的内容及内容之间的内在逻辑关系，基于我国的国情，中央企业、 上市公司和中小企业的内部控制有什么不同，主要侧重于公司治理层面还是公司管 理层面等。（例如美国所采用的COSO框架）
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美国上市公司企业内部控制评价标准
COSO《内部控制－整合框架》：一般企业、三类目标 评
价
标
COSO《财务报告内部控制－小规模公众公司指引》：小规模企业、
准
财务报告目标
体
系
COSO《企业风险管理－整合框架》：一般企业，四类目标
评
内部控制要素评估工具－COSO，纯技术性
价
实
管理层评价内部控制的解释性指南－SEC，半强制性
3、制定和发布统一的评价实施标准和审计准则：
企业内部控制评价实施标准＋内部控制审计准则 规定基本的评价方法和程序，允许企业根据实际情况作出调整 选择风险基础的评价方法，注重效率和成本效益
4、建立上市公司内制部控评价报告体系：
报告的责任主体 报告的类型 报告的范围 报告的审计 报告的内容
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规制现状分析
项目
上交所
深交所
内部控制的内容
与COSO企业风险管理的概念相似
与COSO内部控制的概念相似
内部控制的目标 责任主体 内部控制的结构
经营、报告和合规
经营、报告、合规和资产安全
董事会
8要素结构，与COSO企业风险管理框架相似
自我评估报告说明内部控制制度是否建立健全和有效运行
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主要内容
第一部分 中国企业内部控制评价体系的理论框架 第二部分 内部控制的评价规制 第三部分 内部控制的评价标准 第四部分 内部控制的评价（审计）方法 第五部分 内部控制的评价（审计）程序
免
种遵循
提 高
效率和成本效益
提 高
适用性和灵活性
确 保
完整性、实用性
评 内部控制 上市公司及大型企业执行《企业内部控制基本规范》，在《企业内
价 评价标准 部控制基本规范》的基础上考虑中小型企业的特殊情况
标 准
内部控制 制定《企业内部控制评价规范》,作为企业评价内部控制的实施指 评价(审 南，对内部控制评价的基本方法和程序进行规范
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第四层次：内部控制管理层评价和外部审计的实施标准
内部控制评价和审计的标准，即怎么样对企业的内部控制进行评价、如何审计、 评价和审计的标准是什么、方法是什么、程序是什么，以及如何保证评价和审计的 效率和质量等。
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主要内容
第一部分 中国企业内部控制评价体系的理论框架 第二部分 内部控制的评价规制 第三部分 内部控制的评价标准 第四部分 内部控制的评价（审计）方法 第五部分 内部控制的评价（审计）程序
结论
具体、规则，可操作性强
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中国企业内部控制评价标准的发展方向
发 展 方 向
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广义，选择战略、经营、报告、合规4目标
以实践为基础，满足战略和经营管理需要
目 标 考虑不同规模企业内部控制差异
评价标准和实施标准均是原则性的
建成体系
确
适用性、实用性
保
和前瞻性
避
仅是对法规的一
以企业内部管理需要为出发点的内部控制评价，主要是为实现企业的目标服务。 比较典型的就是大型企业自发的内部控制评价与报告。
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第二层次：内部控制的相关规制体系
解决了规制的出发点和归宿问题后，应该考虑规制体系的构成问题。即一个 完善的内部控制规制体系应该包括哪些层次的法规或条例组成，以及各个层次的规 制应该由什么机构负责制定和检查监督等。例如美国的规制体系由SOX法案、SEC 规则、PCAOB审计准则、COSO内控标准等构成。
-银监会法 规
各法规定位参差不齐，目标体系的逻辑和层次不够清晰 缺乏统一、内在一致的概念体系
涉及会计控制、管理控制、内部控制、风险管理 与COSO内部控制框架结构和要素类似，具体内容存在一些差别
评价存在自愿和强制 评价主体可以是CPA或企业 法规没有对企业的自我评价在方法程序上作出具体规范
体 系
计)实施 制定《中国注册会计师其他鉴证业务准则第X号－内部控制审计》,
标准
规范和指导CPA对内部控制的审计
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中国企业内部控制评价标准的发展动态
企业内部控 制规范
企业内部控制规范-基本规范 企业内部控制规范-基本规范 解读 企业内部控制具体规范第xx号--采购与付款 企业内部控制具体规范第xx号--合同
第一部分 中国企业内部控制评价体系的理论框架 第二部分 内部控制的评价规制 第三部分 内部控制的评价标准 第四部分 内部控制的评价（审计）方法 第五部分 内部控制的评价（审计）程序
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第三部分 内部控制评价的标准
美国上市公司内部控制评价标准 美上市公司内部控制评价标准比较 中国企业内部控制评价标准的发展方向
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美、英内部控制评价规制体系比较
项目
法规的实施 评价标准 评价范围 评价方法 责任主体
评价与披露
CPA的责任 评价结论 效果
美国
英国
必须遵守
可以不遵守，只需解释原因
只给出适当标准应当满足的条件，大多采用COSO框架 原则基础的评价标准－Turnbull指南
财务报告内部控制 《评价指南》－自上而下、风险基础的方法 公司董事会和管理层负责评价公司的内部控制
这一层次需要解决规制本身的出发点和归宿问题，即它应该达到什么目标、内 部控制范畴的界定、主要保护谁的利益、出现利益不平衡时应该如何解决等等基本 理论问题。例如：
以监管为出发点的内部控制，主要是为了实现一定的监管目标。比较典型的代 表是美国，试图通过财务报告内部控制评价的强制要求确保财务报告的可靠性。
内部控制的评价
会计师事务所对公司内部控制自我 评估报告的核实评价意见
年度审计的注册会计师对财务报告内 部控制情况出具评价意见；如果有异 议，公司加专项说明
特点
风险管理＋有效性结论＋CPA的核实
内部控制＋有效性结论＋CPA对财务报 告内部控制的评价意见
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规制体系的建设方向
建设 方向
5、加强标准的国际协调：
内部控制标准的技术属性：接轨与趋同 内部控制标准的经济与政治属性：通过协调，实现互认
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上市公司内部控制评价报告体系
1、报告的责任主体：
以董事会为主，以总经理为辅，由董事长和总经理负责评价和报告内部控制，并对评价结论签字确 认
2、报告的类型：
对外——随年度财务报告一起对外报出，向资本市场及相关部门呈报 对内——对监事会、股东大会定期报告企业内部控制的运行情况
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英国
董事会对发布声明，说明如何遵守《联合规则》 的C.2原则（董事会应当维持一套健全的内部控制系 统，以保护股东的投资和公司的资产）。 注册会计师审查董事会的遵守声明，看与实际情 况是否一致
董事会：审查管理层的报告并做年度评价，承担 披露责任 管理层：监督内控，并向董事会提供定期报告
内部控制报告：包括一些有意义的、高层次的信 息，反映公司如何应用联合规则C.2原则，适用“遵 守或解释”原则
注册会计师：审查内部控制有关遵循声明，评价 公司公布内部控制声明是否有文档记录的证明、是 否适当反映了董事会审查内部控制系统的过程 ；如 果遵循声明与实际情况不一致，审计告中要增加一 个说明段
施
标
准
内部控制5号审计准则－ PCAOB，强制性
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美国企业内部控制评价标准分析
项目
1、范围 2、内容
3、内涵
4、目标 5、构成要素
美国COSO 内部控制框架
内部控制，财务报告内部控制 内部控制的目标、构成要素（详细） 内部控制是由董事会、管理当局和其他职员实施的一个过程，旨 在为三类目标的实现提供合理保证 经营效果和效率；财务报告的可靠性；遵循适用的法律和法规 控制环境，风险评估，控制活动，信息与沟通，监督
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规制体系现状分析
规制 特点
参与部门多，行业特色浓，缺乏统一的规制和标准
规制 具体 构成
内部控制评 价内涵与目
标
内部控制评 价内容与结
构
内部控制评 价与报告
《会计 法》
-人大
《内部会 计控制规 范》
-财政部
《审计 准则》
-中注协
《证券公司 内部控制》
-证监会法 规
《商业银行 内部控制》
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评价目标、报告体系
美国
评价 目标
管理层对财务报告内部控制的有效 性出具评价结论
注册会计师对财务报告内部控制的 有效性出具审计意见
对外报告：管理层责任声明 具体的有效性评价结论
报告 体系
对内报告－审计委员会：重大缺陷 舞弊行为
审计师报告： 对管理层评价的意见（AS 5中已取
消） 对内部控制的审计见
管理层需要在年度末对财务报告内部控制的有效性进 行评价，并在对外的内部控制报告中陈述评价结果， 对内部控制的有效性给出明确的结论
对内部控制出具审计意见 给出内部控制是否有效的结论 对SOX法案以及SEC相关法规的遵守
涵盖所有重要的内部控制 风险基础方法
公司的管理层负责评价公司的内部控制
董事会每年至少一次对内部控制的有效性进行审核，但 在对外报告中只是原则性的要求披露对《联合规则》有 关内部控制规定的遵循情况，而不必对内部控制的有效 性给出确切的结论和公开说明