综合业务例题第六章企业合并会计（一）——企业合并的财务处理一、企业合并合并方式有三种：吸收合并、新设合并、控股合并。

（一）吸收合并吸收合并，又称兼并，是指两个或两个以上的企业合并成为一个单一的企业，其中一个企业保留法人资格，其他企业的法人资格随着合并而注销。

吸收合并通常由继续存在的企业以现金购买或用股票交换合并企业的净资产，并由合并后的新企业继续经营原业务。

（二）新设合并新设合并，又称“创立合并”，是指两个或两个以上的企业协议合并组成一个新的企业。

新设合并通常由新设企业用股票交换原有企业的净资产，原有企业的股东成为新企业的股东。

（三）控股合并控股合并，是指企业通过收购其他企业的股份或相互交换股票取得对方股份，达到对其他企业进行控制的一种合并形式。

控股合并的最大特点是能够保留原有企业的状态，能够使得控股方的规模有所壮大。

一般来讲，取得被购买企业超过50%的有表决权的股份时，就可认为已经形成控股。

合并会计：同一控制下企业合并、非同一控制下企业合并。

如果在同一企业控制下企业合并，集团内容发生的业务不会导致资金的变化，要求选择合并业务的账面价值核算；如果在非同一企业控制下企业合并，按公允价值进行核算。

二、同一控制下企业合并的账务处理（一）在同一控制下的合并按照合并方式分为：吸收合并和控制股合并。

会计准则规定：对于同一控制下的合并，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方的原账面价值确认；合并方确认取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额，以及发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额，调整资本公积和留存收益。

（二）控股合并账务处理对同一控制下的控制合并，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方的原账面价值确认，取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额，以及发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额，调整资本公积和留存收益。

在同一控制下合并费用应当于发生时计入当期损益。

合并中发行权益性证券发生手续费按照证券手续费的处理要求进行操作。

三、非同一控制下企业合并的账务处理（一）核算方法在以购买法进行企业合并的账务处理时，如果购买成本刚好等于所购净资产的公允价值，则一般不用增设新的会计科目；如果购买成本大于所购净资产的公允价值，则应当设置“商誉”科目；如果购买成本小于所购净资产的公允价值，则也不用增设新的会计科目，而将两者的差额直接计入当期损益。

（如果是吸收合并的情况，那么购买成本与所购净资产的公允价值的差额都是要在母公司的个别财务报表中体现的；如果是控股合并，那么是应该在合并财务报表中体现的）（二）购买成本1.购买方为进行合并发生的各项直接相关费用，应当计入合并成本；2.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。

购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与账面价值的差额，计入当期损益。

【综合例题1】20×7年1月1日，合并前A公司和甲公司合并前的资产负债表如下：资产负债表20×6年12月31日单位：元项目A公司甲公司银行存款859000 80000应收账款105000 120000存货113000 36200固定资产920000 450000无形资产170000 26800资产合计2167000 713000短期借款134200 37000应付账款257000 119000长期应付款68000 94000股本1000000 400000资本公积300000 40000盈余公积205000 23000未分配利润202800 —权益合计2167000 713000要求：（1）假定合并前A公司与甲公司之间不存在关联方关系，①若合并日甲公司各项资产与负债账面价值与公允价值相等，A公司以700000元购得甲公司100%股份。

请采用购买法编写A公司投资的账务处理。

（1）①母公司账务处理。

借：长期股权投资700000贷：银行存款700000②若20×7年1月1日，A公司采用控股合并方式以银行存款690000元购得甲公司90%股份。

甲公司有关资产的公允价值为：存货42000元，固定资产489000元，无形资产31000元，请采用购买法进行A公司投资的账务处理。

母公司账务处理。

借：长期股权投资690000贷：银行存款690000③假定A公司按照上述要求（1）的②资料对甲公司进行吸收合并，另支付20000元与合并有关的费用，请编写该业务会计分录。

借：银行存款80000应收账款120000存货42000固定资产489000无形资产31000商誉198000贷：短期借款37000应付账款119000长期应付款94000银行存款710000（2）假定合并前A公司与甲公司同受一个母公司控制下，若A公司采用控股合并方式发行720000股（每股面值为1元，市价为1.3元），换取甲公司发行在外75%普通股，另支付审计费用50000元，请采用权益结合法编写投资的账务处理。

（2）账务处理。

借：长期股权投资347250资本公积300000盈余公积72750贷：股本720000借：管理费用50000贷：银行存款50000（4）假定A公司按照上述要求（2）的资料对甲公司进行吸收合并，请编写该业务会计分录。

借：银行存款80000应收账款120000存货36200固定资产450000无形资产26800资本公积257000贷：短期借款37000应付账款119000长期应付款94000股本720000备注：同一控制下的企业合并应按照被合并企业净资产账面价值进行核算，非同一控制下的企业合并应按照被合并企业净资产公允价值进行核算。

修改：如果②A公司放弃固定资产账面价值600000元，公允价值690000元时，对甲公司进行90%的控股合并。

（1）借：长期股东投资690000贷：固定资产清理690000（2）借：固定资产清理600000贷：固定资产（账面价）600000（3）借：固定资产清理90000贷：营业外收入90000第七章企业合并会计（二）——购并日的合并财务报表一、合并财务报表合并财务报表，是指将母公司和子公司形成的企业集团作为一个报告主体，由母公司根据母公司和子公司的个别单位财务报表编制的，反映母公司及其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。

二、控制权取得日合并财务报表的编制（一）非同一控制下企业合并控制权取得日合并资产负债表的编制1.需要将子公司（被合并方）净资产调整为公允价；2.冲销投资、受资关系。

【综合例题1】20×7年1月1日，合并前A公司和甲公司合并前的资产负债表如下：资产负债表项目A公司甲公司银行存款859000 80000应收账款105000 120000存货113000 36200要求：（1）假定合并前A公司与甲公司之间不存在关联方关系，②若20×7年1月1日，A公司采用控股合并方式以银行存款690000元购得甲公司90%股份。

甲公司有关资产的公允价值为：存货42000元，固定资产489000元，无形资产31000元，请采用购买法进行A公司投资的账务处理，并编制合并资产负债表（不考虑所得税影响）。

【答案】母公司账务处理及抵消分录：借：长期股权投资690000贷：银行存款690000借：存货5220固定资产35100无形资产3780贷：商誉44100借：股本400000资本公积40000盈余公积23000商誉273300贷：长期股权投资690000少数股东权益46300A短期借款134200 37000 171200 171200应付账款257000 119000 376000 376000长期应付款68000 94000 162000 162000负债合计459200 250000 709200 709200股本1000000 400000 1400000 400000 1000000资本公积300000 40000 340000 40000 300000盈余公积205000 23000 228000 23000 205000未分配利润202800 202800 202800少数股东权益46300 46300所有者权益合计1707800 463000 2170800 （463000）1754100 权益合计2167000 713000 2880000 （463000）46300 2463300 （二）同一控制下企业合并控制权取得日合并财务报表的编制当母公司以发行和交换股票的方式获得子公司的全部或大部分股权时，在会计上采取按双方权益的账面价值入账的方法，即按权益结合法进行会计处理。

要求：（2）假定合并前A公司与甲公司同受一个母公司控制下，若A公司采用控股合并方式发行720000股（每股面值为1元，市价为1.3元），换取甲公司发行在外75%普通股，另支付发行手续费50000元，请采用权益结合法编写投资的账务处理及合并报表抵消分录。

【答案】（2）账务处理及抵消分录：借：长期股权投资347250资本公积300000盈余公积72750贷：股本720000借：管理费用50000贷：银行存款50000借：股本400000资本公积40000盈余公积23000贷：长期股权投资347250少数股东权益115750同一控制下抵销分录：借：子公司所有者权益账面价值贷：长期股权投资子公司净资产账面价值×控股比例少数股东权益子公司净资产账面价值×控股比例第八章企业合并会计（三）——购并日后的合并财务报表一、集团内部经济业务事项在控制权取得日后，合并会计报表在进行抵销业务的处理时主要针对的是集团内部经济业务事项。

（一）集团内部经济业务事项的分类1.集团内部投资事项2.集团内部交易事项3.集团内部借贷事项（二）合并财务报表编制的抵消项目【例8—1】甲公司投资3000万元创办全资子公司乙公司。

当年乙公司实现利润为1000万元，按规定提取100万元盈余公积，将其中的600万元支付给甲公司作为股利分配，其余300万元作为未分配利润。

按照会计准则的规定，在日常核算中，甲公司应当按成本法进行核算，即收到乙公司分配的600万元股利时确认投资收益600万元，甲公司的长期股权投资仍然为3000万元。

但在编制合并财务报表时，应当首先将甲公司的长期股权投资按照权益法的要求进行调整，调整后，甲公司的长期股权投资变为3400万元[原投资3000万元+400万元（即由于乙公司利润增加甲公司长期股权投资l000万元-已经分配的股利600万元）]，乙公司的股东权益也为3400万元。