消费者需求：单一化
个性化、多样化
生产系统：由前向后“推进式”
由后向前“拉动式
3、传统成本计算方法的不适用性
在新的制造环境下，传统成本计算会产生以下不合 理现象： ⑴用在产品成本中占有越来越小比重的直接人工去分 配占有越来越大比重的制造费用； ⑵ 分配越来越多与工时不相关的作业费用; ⑶忽略批量不同产品实际耗费的差异。
一方面，随着生产自动化程度的不断提高， 间接费用在生产成本中的比重越来越大，直接 人工比例大大下降；
另一方面，间接费用的构成内容越来越复杂， 一些最重要的制造费用并不受生产数量或与之 相关的指标的影响，许多制造费用甚至发生在 制造过程之外。
作业成本计算法下分配间接费用遵循的原则是 “作业消耗资源，产品消耗作业”。其分配程序为：
（875000/50000）
A 、B单位成本如下：
产品类别 产品A
成本项目
直接材料 25
直接人工 10
制造费用 35
合计
70
产品B 15 10 35 60
缺陷：在制造费用分配上，不能体现产品生产复杂性。
ABC方法： 通过分析经营活动，认为制造费用的发生
现金短缺：3600-4590= -990 元
第九章 作业成本法（ABC）
第一节 作业成本法概述
一、作业成本法产生的时代背景
1、技术背景
20世纪70年代以来，生产日趋高度自动化，使 得产品成本结构发生巨大变化——制造费用在产品 成本中所占比例大幅上升，而直接人工在产品总成
本所占比重大幅下降。
2、社会经济背景
或短缺。如果结余，可让领导者尽早安排资金的使
用，如果是短缺，可让领导者尽早安排筹借。
6、现金收入=60*30*3=5400 现金支出： 房租：600*3=1800 材料费用：30*3=90 工资费用：30*30*3=2700 合计=4590
现金结余=5400-4590=810元
7、现金收入=40*30*3=3600 现金支出： 房租：600*3=1800 材料费用=30*3=90 工资费用=30*30*3=2700 合计=4590
以后，会计理论界对ABC研究的兴趣持续高涨。
三、作业成本法的基本原理
1、作业成本法的涵义 作业成本法是将间接成本和辅助费用更准 确地分配到作业、生产过程、产品、服务及 顾客中的一种成本计算方法。 即：把企业消耗的资源按资源动因分配到 作业，并把作业收集的成本按成本动因分配 到成本对象的成本核算与管理方法。 新的企业观认为，企业是为最终满足顾客 需要而设计的“一系列作业”的集合体，形成一 个由此及彼、由内到外的作业链。因而，产品 成本实际上就是企业全部作业所消耗资源的 总和。
案例:刘开设了一家语言培训中心。他租借了一处教学楼， 房屋租金为每周600元；刘估计每周需要花费30元的材料费用； 每小时支付2位老师（包括刘和张）每人15元的工资费用； 他们在教学时把学生每3人分成一组，学生每人每小时学费 10元，这样每小时可获得60元的收入。刘相信如果他们每周 教学30小时就可以盈利。但张对每周30小时学费收入能否产 生利润信心不足，也担心能否每小时报到6个学生，或许每 小时只有4个学生来上课。 要求: 1、分别计算培训工作时间为1小时和30小时的固定成本 2、分别计算培训工作时间为1小时和30小时的变动成本 3、绘制一张基本式盈亏临界图，假设每小时6个学生，培训 时间30小时内 4、计算盈亏临界点和解释盈亏临界点的含义 5、结合本案例解释现金预算的目的 6、编制前3周的现金预算。每周教30小时，每小时教6名 7、编制前3周的现金预算。每周教30小时，每小时教4名
因此，传统成本计算法的应用必然导致成 本信息的严重扭曲。
二、作业成本理论的发展
1971年乔治·斯托布斯教授在具有重大影响的《作 业成本计算和投入产出会计》一书中，对“作业”、 “成本”、“作业成本计算”等概念作了全面阐述。
80年代末90年代初，美国哈佛大学的罗宾·库珀 和罗伯特·卡普兰首次明确提出了作业成本法 （简称为ABC）这一概念，对ABC的现实意义、运 作程序、成本动因选择、成本库的建立等重要问题 进行了全面深入的分析，奠定了ABC研究的基石。
2、作业动因
作业动因是引起产品成本变动的因素。 作业动因计量各种产品对作业耗用的情况， 并被是将作业成本分配到产品或劳务的标准。 它们计量了每类产品消耗作业的数量，反映了 产品对作业消耗的逻辑关系。 比如：当“检验外购材料”被定义为一个作 业时，则“检验小时”或“检验次数”就可成为一 个作业动因。
与产量成比例变动。 2、批量水平作业
是生产每批产品而从事的作业。 其成本与产品批数成比例变动，是该批产 品所有单位产品的固定（或共同）成本。 例如机器从生产某批产品转向生产另一批 产品时，就需要对机器进行准备调整。 其成本与产品批数成比例变动，与产量多 少无关。
3、产品水平作业 是为支援某种产品的生产而从事的作业。 其目的是服务于该项产品的生产与销售。例
人事、财务 法律、研发
1、投入作业
产品设产作业
加工、搬运、 储存、检查
3、产出作业
销售、运输、 售后服务
3、基本原理
作业消耗资源，产品耗用作业。 作业是成本计算的核心，而产品的成本则是制造 和传递产品所需全部作业的成本总和。 成本计算的基本对象是作业。 基本步骤： （1）将企业提供的各种资源向各作业进行分配； （2）再将各项作业所耗用的资源向产品分配。 把成本视为“作业的成本”乃至“作业过程的成本” 是成本会计的重大变革。基于此认识所进行的作业成 本管理则被称为成本管理的一场革命。
资源 分配成本 作业 分配成本 产品
ABC举例：
设某企业生产A、B两种产品，A产品年产销量 5000件，B产品年产销量20000件，A、B两种产品的 每件产品需要的直接人工工时都为2小时，该企业 全年耗用50000人工小时，其中，1/5用于生产A产 品，4/5用于生产B产品。
两种产品材料、人工成本如下：
在作业成本法中，成本动因可以分为： 资源动因和作业动因
1、资源动因
资源动因是引起作业成本变动的因素。 资源动因被用来计量各项作业对资源的耗用，运 用资源动因可以将资源成本分配给各有关作业。 它反映资源消耗量与作业间的关系，是把总分类 账上的资源成本分配到各项作业的依据。 例：假定质量检验部门有两大资源消耗， 10万元 的检验员的薪酬和2万元的材料，并且质量检验部门 设有“外购材料的检验”、 “在产品的检验”和“产 成品 的检验”三项作业。 会计部门通过估计各作业消耗的人力，把检验员 的薪酬分配到各作业。这个估计的人力就是检验员 的薪酬的资源动因。
（1）以产品为中心转向以作业为中心 （2）从就成本论成本转向对成本发生的前因后果分析 （3）对制造费用从单标准分配转向多标准分配
两个前提： A、作业消耗资源 B、产品消耗作业
资源
资源动因
作业
作业动因
（间接费用）
（作业成本库）
产品
表示成本计算和形成过程， 表示资源的消耗过程
四、作业成本计算
1、传统成本计算方法下的制造费用的分配 产品成本区分为直接材料、直接人工和制造
费用三个项目。制造费用属于间接费用，按不同 产品所耗直接人工工时或机器工时的比例分配计 入产品成本。
其基本假设是：制造费用的发生与生产数量 相联系，并且间接费用的变动与这些数量标准 是一一对应的。因而把直接人工工时或机器工 时、原材料成本作为制造费用的分配标准。
传统计算方法下分配间接费用的分配程序 为：
根据作业成本和作业成本动因数量可以计 算作业成本动因分配率。
作业成本动因分配率=
作业成本
作业成本动因数量
第三节 作业成本计算的一般程序
一、确认和计量各类资源耗费，将资源耗 费价值归集到各资源库 二、确认作业、主要作业和作业中心，并 建立作业成本库，将各个资源库汇集的价 值分配到各个作业成本库中 三、将各作业成本库价值分配计入最终产 品或劳务成本计算单，计算完工产品或劳 务成本
如，对一种产品编制材料清单、工艺设计、流程 设计、产品改良等。这种作业的成本与单位数和 批数无关，但与生产产品的品种成比例变动。 4、生产维持作业（能力水平作业）
是为维持工厂生产而从事的作业。这些作业 与产品的生产数量、生产的批次、产品的种类 无关。
例如工厂管理、暖气、照明及厂房折旧等。 这种作业的成本，为全部生产产品的共同成本。
2、作业的分类
作业是业务流程的具体化，是由人力、机器、技 术或设备执行的任务，可以作为企业划分控制和管理 的单元。
作业的划分是从产品设计开始，到物料供应，从 生产工艺流程的各个环节、质量检验总装、到发运 销售的全过程。
一个价值链中的作业可以分为：投入作业、生产作 业、产出作业和管理作业
4、管理作业
制造费用 （间接人工） 按生产部门归集 制造费用
生产部门 生产部门 （铸造） （切削）
生产部门 （装配）
按分配率分配 制造费用
产品
产品1
产品2
产品N
2、作业成本计算方法下的制造费用的分配 对于直接费用处理，作业成本法与传统成本
会计是一致的。其根本区别在于对间接制造费 用的分配不同。
作业成本法认为传统的制造费用的分配假设 不能成立。原因有二：
求量化。 比如，饭店为顾客服务，服务员可能就要履行
下列工作： （1）领座和提供菜单；（2）为顾客点菜；（3）将
菜单送给厨房；（4）给顾客上菜；（5）给顾客续饮 料；（6）给顾客上单结帐；（7）收钱并找零； （8）清理餐桌。
以上的每一个工作都是一项活动，完成每项活动 都要消耗以货币计量的资源。
这就是导致成本发生的因素。也即成本动因。
作业成本法对包括直接人工和直接材料的 “直接成本”可以直接计入有关产品，与传统成 本计算方法相同。而间接成本（制造费用等） 则首先分配到有关作业，计算作业成本，然后 再将作业成本分配到有关产品。