A产品应分摊的制造费用＝15×20000＝300000 B产品应分摊的制造费用＝15×60000＝900000
（二）作业成本计算法下的成本计算
1）机器调整成本（成本动因：调整次数） 分配率＝14万÷（5＋2）＝2（万/次）
A产品应分摊的机器调整成本＝2万×5＝10万 B产品应分摊的机器调整成本＝2万×2＝4万
资源成本动因：指资源消耗量与作业之间的关系。作 为一种分配基础，资源成本动因将资源耗费分配到作业 成本库的标准，反映了作业对有关资源的耗费情况。
作业成本动因：指作业消耗量与最终产出之间的关系。 它是将作业成本分配到产品或劳务的标准。
两次分配
资源成本动因与作业成本动因的关系图
全
作业1
部 资
作业2
源
作业3
（六）作业成本库(Cost pool)
指由若干个同一性质的成本动因组成一个特定的集 合体。一个成本库所汇集的成本、费用按其具有代表 性的成本动因进行分配，使其对象化于各有关产品。
（七）成本动因(Cost drivers) 成本动因也称为成本驱动因素，是指引起成本发生
的作业，如订购次数、材料搬运次数、检验、维修次数 和机器小时等。分为资源成本动因和作业成本动因。
目
调整 处理 检验 造小时 材料
次数 次数 次数
直接 人工
A 10000 5 10 100 20000 250000 100000
B 40000 2 5 50 60000 600000 240000
制造费用明细表（单位：万元）
项目 机器 材料 质量 间接人 燃料及 设备 其他 合计 调整 处理 检验 工成本 水电费 折旧 费用
业已完成的三峡 工程，其发电成
本如何计算？
神龙汽车生产的 爱丽舍轿车，成
本如何计算？
服务企业：比尔盖 茨又如何计算其“ 操作系统” 的成本
？
二、作业成本计算的基本概念
（一）资源
1、进入企业的人力、物力、财力等都属资源范畴，包括： 货币资源、材料资源、人力资源、动力资源等。
2、资源进入企业，不一定都被消耗，即便消耗也不一定 对最终产出有所贡献。区别有用消耗和无用消耗，把 无用消耗价值单独归集到不增值作业价值，而把有用 耗费的价值分配到作业中去。
作业成本计算法下的成本计算单
与传统成本
计算方法的
项目
A产品
B产品结果有很大
直接材料
250000
的差异
600000？？
直接人工
100000
240000
制造费用
597656
602344
总成本
947656
1442344
单位成本
94.8
36.1
说明：
A产品应分摊的制造费用＝10万＋10万＋20万＋1万 ＋4万＋6万＋87656＝ 597656 B产品应分摊的制造费用＝ 4万＋5万＋10万＋2.4万 ＋12万＋18万＋88344 ＝ 602344
A产品应分摊的燃料、水电成本＝ 5×2万＝10万 B产品应分摊的燃料、水电成本＝ 5×6万＝30万
6）其他费用（成本动因：不明确，按总制造费用分配） 分配率＝17.6万÷（51万＋51.4万）＝0.1719
A产品应分摊的其他费用＝ 0.1719 ×51万＝87656 B产品应分摊的其他费用＝ 0.1719× 51.4万＝88344
四、作业成本法的计算程序
（一）确认作业中心，将资源耗费价值归集到作业中心
1、确认和计量各类资源耗费，将资源耗费价值归集到 各资源库； 2、将企业经营过程划分为各项作业。 （1）不同人执行的作业不能合并。 （2）如果一个作业只有一个业务说明划分过细，如果 包含不相关业务应该将其分解出去。 （3）一般一个部门应该有2－10个左右功能明确的作 业，而一个作业一般不超过5－15个密切关联的业务。 3、确定“资源动因”。资源动因是指资源被各作业消 耗的方式和原因。
金额 14 15 30 3.4 16
24 17.6 120
（一）传统成本计算法下的成本计算单
项目 直接材料 直接人工 制造费用 总成本 单位成本
A产品 250000 100000 300000 650000
65
B产品 600000 240000 900000 1740000
43.5
说明：
制造费用分配率＝1200000÷（20000＋60000）＝15
4、一般有五大类作业：进货作业、生产作业、营销作 业、发货作业与服务作业。生产作业又包括：单位作 业、批别作业、产品作业和维护作业P293。
某公司作业流程图：
供应商
供应商
发 货 单
购货单附件
购货作业
购货
通知
发 票
付 款
会计作业
收 货 单
收货报告
验货 作业 原料
收货报告
收货 作业 原料
储存 原料 作业
动因 数
间
度数
积
备价值
（二）将作业中心汇集的各资源耗费价值分解到作业成 本库
确定作业动因，再根据作业动因计算分配率。
作业
订单处理 机器调整 质量检验 材料搬运
作业动因 订单份数 调整次数 检验件数 材料重量
（三）将作业成本库价值分配计入最终产品成本计算单， 计算完工产品成本。
作业成本汇集分配程序：
系列任务的总和，是基于一定目的、以人为主体、消 耗一定资源的特定范围的工作。
2、同一类作业必须具有同质性。作业的划分必须视管 理要求和成本动因而定。
3 、作业可以划分为增值作业（Value added Activity）和 非增值作业。能增加传递给客户的价值的作业为增值作业。 （存货的储存、分类、整理和搬运；产品的返修或者重复检测； 等待工作）非增值作业虽然也耗费资源，但对产品价值 没有任何帮助，应予以消除。
每完成一项作业就要消耗一定量的资源，同时 又有一定价值的产出转移到下一项作业。照此逐 步结转，直至最后形成产品交送顾客。
作业的转移同时伴随着价值的转移，最终产品 是一系列作业的结果，同时也表现为全部有关作 业的价值的集合。因此，价值在作业链上各作业 之间的转移就形成一条价值链。
作业链与价值链的关系
P295
与完全成本法有
成
作业１
成本库１ 作业２ 成本库２
本
制造费用
作业３ 成本库３
产
作业４
品
B
作业５ 成本库４
作业成本计算举例
例：某企业生成A、B两种产品。A产品为小批量、高 科技产品，生产工人平均技术级别较高；B产品为大批 量产品，生产工艺简单。有关资料如下表:
项 产销量 机器 材料 质量 机器制 直接
作业A
作业D
作业H
作业M
作业B
作业E
作业I
作业N
作业C 产品甲
作业F
作业链图
产品乙
（四）价值链(Value Chai现n)实世界的市场竞争 强调现金流, 但虚拟世界的竞争关 注价值流
1985, 波特
（四）价值链(Value Chain)
在作业链上，存在这样一种关系：资源→作业→ 产品，即作业耗用资源，产品耗用作业。
P297，例9—19
作业成本法与传统成本法比较
结果：成本计算信 息存在巨大差异
项目
作业成本法
传统成本计算方法
计算的中心 作业(ACTIVITY) 产品 (PRODUCT)
重点
分析成本发生 的前因后果
制造费用分配
多标准分配， 多成本动因
深度
深，大大的明 细化
可归属性
高
以成本论成本（简单法、 分批法、分步法） 分配标准单一：直接人 工小时、机器小时
生产制度就是优化价值链组合的重要手段。
（五）作业中心
作业中心：是负责完成某一项特定产品制造功能的 一系列相互联系的作业集合。
例如，原材料采购作业中，材料采购、材料检验、 材料入库、材料仓储保管等都是相互联系的，并且都 可以归于材料处理作业中心。
作业中心是计算资源耗费必不可少的一环。一般基 于管理的目的而不是专门以成本计算为目的设置，因 而成本中心既是成本汇集中心也是责任考核中心。
ABC的本质就是以作业作为确定分配间接费用的基 础，引导管理人员将注意力集中在成本发生的原因及 成本动因上，而不仅仅是关注成本计算结果本身，通 过对作业成本的计算和有效控制，就可以较好地克服 传统制造成本法中间接费用责任不清的缺点，并且使 以往一些不可控的间接费用在ABC系统中变为可控。
一种成本计算方法，更是一种成本控制和企业管理手段
3、作业成本计算以资源作为成本计算对象。是要在价值 形成的最初形态上反映被最终产出吸纳的有意义的资 源耗费价值。
4、区别消耗资源的作业状况，找到资源动因，按资源动 因将资源消耗价值分配到作业中去。
（二）作业
作业成本法的基本思想是在资源和产品之间引入一 个中介即作业。
1、作业是指企业经营过程中相互联系、各自独立的一
2）材料处理成本（成本动因：处理次数） 分配率＝15万÷（10＋5）＝1（万/次）
A产品应分摊的材料处理成本＝1万×10＝10万 B产品应分摊的材料处理成本＝1万×5＝5万
3）质量检验成本（成本动因：检验次数） 分配率＝30万÷（100＋50）＝0.2（万/次）
A产品应分摊的质量检验成本＝ 0.2万×100＝20万 B产品应分摊的质量检验成本＝ 0.2万×50＝10万
分析说明：
按作业成本法，A产品成本由65元提高到 94.8元，涨幅46％；B产品单位成本由原来的 43.5下降到36.1，降幅为22％。
在传统成本计算法下，产量较大的普通型产 品的成本被高估；而生产量小、技术复杂程度 高的产品成本被低估。
原因在于制造费用采用单一的分配标准，而 忽视了不同作业的成本动因不同。