第二节长期负债二、应付债券（三）可转换公司债券1.发行可转换公司债券时借：银行存款应付债券——可转换公司债券（利息调整）（或贷方）贷：应付债券——可转换公司债券（面值）其他权益工具（权益成分的公允价值）其他权益工具：企业发行的除普通股以外的归类为权益工具的各种金融工具。
【例题•单选题】甲公司以950万元发行面值为1000万元的可转换公司债券，其中负债成分的公允价值为890万元。
不考虑其他因素，甲公司发行该债券应计入所有者权益的金额为（）万元。
（2015年）A.0B.50C.60D.110【答案】C【解析】权益成分的公允价值=950-890=60（万元），计入所有者权益。
【例题•判断题】企业发行的可转换公司债券在初始确认时，应将其负债和权益成分进行分拆，先确定负债成分的公允价值，再确定权益成分的初始入账金额。
（）（2013年）【答案】√【解析】针对发行的可转换公司债券，应当先确定负债成分的公允价值，然后再确定权益成分的公允价值。
【例题•单选题】甲公司2016年1月1日发行三年期可转换公司债券，实际发行价款200 000万元，其中负债成分的公允价值为180 000万元。
假定发行债券时另支付发行费用600万元。
甲公司发行债券时应确认的“其他权益工具”科目的金额为（）万元。
A.19 940B.20 000C.179 940D.179 460【答案】A【解析】发行费用应在负债成分和权益成分之间按公允价值比例分摊，权益成分应承担的发行费用=600×（200 000-180 000）÷200 000=60（万元），发行债券时应确认的“其他权益工具”科目的金额=（200 000-180 000）-60=19 940（万元）。
【例题•多选题】下列关于企业发行可转换公司债券会计处理的表述中，正确的有（）。
（2010年）A.将负债成分确认为应付债券B.将权益成分确认为其他权益工具C.按债券面值计量负债成分初始确认金额D.按公允价值计量负债成分初始确认金额【答案】ABD【解析】企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成分和权益成分进行分拆，将负债成分确认为应付债券，将权益成分确认为其他权益工具。
将负债成分的未来现金流量进行折现后的金额确认为可转换公司债券负债成分的公允价值作为初始确认金额。
2.转股前计提利息与一般债券相同。
3.转股时借：应付债券——可转换公司债券（面值、利息调整、应计利息）（转换部分账面价值）其他权益工具贷：股本（转换的股数）资本公积——股本溢价（差额）【例题·单选题】甲公司2016年1月1日发行三年期可转换公司债券，每年1月1日付息、到期一次还本，面值总额为10 000万元，发行收款为10 100万元。
债券的公允价值为9 465.40万元。
甲公司发行此项债券时应确认的“其他权益工具”的金额为（）万元。
A.0B.534.60C.634.60D.9 800【答案】C【解析】甲公司发行此项债券时应确认的“其他权益工具”的金额=10 100-9 465.40=634.60（万元）。
【教材例11-6】甲上市公司经批准于2×10年1月1日按每份面值100元发行了1 000 000份5年期一次还本、分期付息的可转换公司债券，共计100 000 000元，款项已经收存银行，债券票面年利率为6%。
债券发行1年后可转换为甲上市公司普通股股票，转股时每份债券可转10股，股票面值为每股1元。
假定2×11年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为甲上市公司普通股股票。
甲上市公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市场利率为9%。
该可转换公司债券发生的利息费用不符合资本化条件。
甲上市公司有关该可转换公司债券的账务处理如下：（1）2×10年1月1日，发行可转换公司债券时首先，确定可转换公司债券负债成分的公允价值：100 000 000×（P/F，9%，5）+100 000 000×6%×（P/A，9%，5）=100 000 000×0.6499+100000 000×6%×3.8897=88 328 200（元）可转换公司债券权益成分的公允价值为：100 000 000-88 328 200=11 671 800（元）借：银行存款 100 000 000应付债券——可转换公司债券——利息调整11 671 800贷：应付债券——可转换公司债券——面值 100 000 000其他权益工具——可转换公司债券 11 671 800（2）2×10年12月31日，确认利息费用时应计入财务费用的利息=88 328 200×9%=7 949 538（元）当期应付未付的利息费用=100 000 000×6%=6 000 000（元）借：财务费用 7 949 538贷：应付利息 6 000 000应付债券——可转换公司债券——利息调整 1 949 538（3）2×11年1月1日，债券持有人行使转换权时转换的股份数=1 000 000×10=10 000 000（股）借：应付债券——可转换公司债券——面值 100 000 000其他权益工具——可转换公司债11 671 800贷：股本10 000 000应付债券——可转换公司债券——利息调整 9 722 262资本公积——股本溢价91 949 538企业发行附有赎回选择权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金，应当在债券发行日至债券约定赎回届满日期间计提应付利息，计提的应付利息分别计入相关资产成本或财务费用。
需要注意的是，企业发行认股权和债券分离交易的可转换公司债券（以下简称分离交易可转换公司债券），其认股权符合《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》和《企业会计准则第37号——金融工具列报》有关权益工具定义的，应当按照分离交易可转换公司债券发行价格，减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的差额，确认一项权益工具（其他权益工具）。
认股权持有人到期没有行权的，企业应当在到期时将原计入其他权益工具的部分转入资本公积（股本溢价）。
（四）优先股、永续债等金融工具对于归类为权益工具的金融工具，无论其名称中是否包含“债”，其利息支出或股利分配都应当作为发行企业的利润分配，其回购、注销等作为权益的变动处理；对于归类为金融负债的金融工具，无论其名称中是否包含“股”，其利息支出或股利分配原则上按照借款费用进行处理，其回购或赎回产生的利得或损失等计入当期损益。
1.发行方的账务处理（1）发行方发行的金融工具归类为债务工具并以摊余成本计量的与应付债券核算相同。
（2）发行方发行的金融工具归类为权益工具的借：银行存款贷：其他权益工具——优先股、永续债等在存续期间分派股利借：利润分配——应付优先股股利、应付永续债利息等贷：应付股利——优先股股利、永续债利息等（3）权益工具与金融负债重分类①权益工具重分类为金融负债借：其他权益工具——优先股、永续债等（账面价值）贷：应付债券——优先股、永续债等（面值）——优先股、永续债等（利息调整）（应付债券公允价值与面值的差额）（或借方）资本公积——资本溢价（或股本溢价）（重分类后应付债券公允价值与权益工具账面价值的差额）（或借方）【提示】如果资本公积不够冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润，下同②金融负债重分类为权益工具借：应付债券——优先股、永续债等（面值）——优先股、永续债等（利息调整）（利息调整余额）（或贷方）贷：其他权益工具——优先股、永续债等（4）发行方按合同条款约定将发行的除普通股以外的金融工具转换为普通股借：应付债券（账面价值）其他权益工具（账面价值）贷：实收资本（或股本）（面值）资本公积——资本溢价（或股本溢价）（差额）银行存款（支付现金）【例题•判断题】企业发行的原归类为权益工具的永续债，现因经济环境的改变需要重新分类为金融负债的，在重分类日应按账面价值计量。
（）（2015年）【答案】×【解析】发行方原分类为权益工具的金融工具，自不再被分类为权益工具之日起，发行方应当将其重分类为金融负债，以重分类日该工具的公允价值计量，重分类日权益工具的账面价值和金融负债的公允价值之间的差额确认为权益。
2.投资方的账务处理如果投资方因持有发行方发行的金融工具而对发行方拥有控制、共同控制或重大影响的，按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》和《企业会计准则第20号——企业合并》进行确认和计量；投资方需编制合并财务报表的，按照《企业会计准则第33 号——合并财务报表》的规定编制合并财务报表。
三、长期应付款长期应付款，是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费、具有融资性质的延期付款购买资产发生的应付款项等。
（一）应付融资租入固定资产的租赁费企业采用融资租赁方式租入的固定资产，应按最低租赁付款额，确认长期应付款。
1.租赁的分类承租人和出租人应当在租赁开始日认定为融资租赁和经营租赁。
满足下列标准之一的，应当认定为融资租赁：（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人；（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权；（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（大于等于75%）；（4）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（大于等于90%）；（5）租赁资产性质特殊，如果不做较大改造，只有承租人才能使用。
【例题•多选题】下列各项中，属于融资租赁标准的有（）。
（2010年）A.租赁期占租赁资产使用寿命的大部分B.在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人C.租赁资产性质特殊，如不作较大改造，只有承租人才能使用D.承租人有购买租赁资产的选择权，购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值【答案】ABCD2.企业（承租人）对融资租赁的会计处理（1）租赁期开始日的会计处理在租赁期开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者加上初始直接费用作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，长期应付款与租赁资产公允价值和最低租赁付款额现值两者中较低者的差额作为未确认融资费用。
承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。
会计分录为：借：固定资产（或在建工程）（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中的较低者+初始直接费用）未确认融资费用贷：长期应付款（最低租赁付款额）银行存款（初始直接费用）最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。