审计执法中的违法所得认定探析浙江省温州市审计局高勇【时间:2009年12月08日】【来源:审计署法规司】【字号：大中小】【摘要】在我国现行的行政处罚立法中，存在大量的以违法所得为基数的没收违法所得和罚款的规定，但是法律对“违法所得”这一法律术语没有一个严格科学的定义，从而造成立法的混乱和执法的困惑。
文章在梳理我国违法所得理论研究和立法现状的基础上，对审计执法中违法所得的定性标准、计算标准以及规范冲突的解决规则进行了阐述，并就违法所得立法提出建议。
关键词：行政处罚；审计处罚；违法所得“违法所得”这一法律术语，在刑法、民法、行政法等法律中使用非常广泛，不仅见于法律条文本身，也常见于司法机关出台的司法解释。
《中华人民共和国审计法》（以下简称《审计法》）、《中华人民共和国审计法实施条例》（以下简称《审计法实施条例》）、《财政违法行为处罚处分条例》，将没收违法所得、以违法所得额作为基数予以罚款作为一种重要的处罚方式。
因此，在审计执法实践中，对违法所得的认定，在一定程度上影响着审计执法的公正公平。
有鉴于此，本文从行政法学的视野试对此问题进行探讨。
一、“违法所得”的概念及我国违法所得认定的立法现状“违法所得”这一概念在法律中具有非常重要的地位和意义，但是法律对“违法所得”这一法律术语没有一个严格科学的定义，不同法律部门基于立法目的的不同，所称的“违法所得”各有其含义，理论界和实务界，从不同角度出发也各有不同认识。
（一）“违法所得”的概念理解一种认识可以概括为“利益说”。
这种观点认为，违法所得是行为人通过违法行为所获得的纯利益，在计算违法所得数额时，应当在违法行为所引致的、归属于违法行为人的全部经济利益中扣除行为人实际付出的成本费用，即违法所得为获利数。
主要理由如下：1、就文义而言，“违法所得”即为违反法律而取得，因此不应该包括成本和投入，因为成本和投入在违法所得成立之前已经属于行为人所有或实际持有，不能在违法所得成立后再称之为“所得”。
2.就数字而言，“违法所得”中最为突出的是“得”字，而成本是当事人付出的，不是得到的。
因而，违法所得中的“所得”只能指获利部分。
3.将违法所得界定为非法销售收入或营业收入，会出现概念上的混乱。
而两者是个相差悬殊、迥然不同的法律概念。
一种认识可以概括为“收益说”。
这种观点认为“违法所得”是指行为通过违法行为所得到的全部经济利益，不做任何经济上的成本扣减。
主要理由有：1.行为人为获取违法所得，要付出一定成本，行为人的这部分本来合法利益已经因为违法行为的实施而具有了可谴责性，理所当然不再受法律保护。
2.行政处罚法明确将没收违法所得规定为行政处罚的一种，如果将违法行为人所付出的成本从其违法所得中扣减后再予没收，只是恢复违法前状态，那么没收违法所得就不应作为行政处罚的种类而存在，不符合行政处罚法将没收违法所得作为一种行政处罚方式加以规定的立法精神。
上述两种认识都揭示了违法所得的内涵和本质特征，只是对于违法所得的外延大小界定有别。
（二）违法所得认定的立法现状据叶剑平在《违法所得研究》中的不完全统计，“违法所得自1979年‘入法’以来，至2006年3月16日，我国有法律135部、行政法规195部、部门规章645部、司法解释63件、团体规定、行业规定、军事法规、军事规章及其他15部、地方法规、规章5975部、中外条约1件涉及到此概念。
”与上述对“违法所得”概念的两种认识相对应，这些已颁布的法律、法规、规章或解释，违法所得有的指扣除成本费用后的获利数，有的又是指全部非法经营收入、销售额。
1.“利益说”的具体例子：国家工商行政管理局《关于投机倒把违章案件非法所得计算方法问题的通知》（工商检字［1989］第336号）第一条规定“凡有进销价（包括批发价、零售价）的，以销价与进价之差作为非法所得，属于生产加工的，以生产加工的产品所销价与成本价之差作为非法所得”。
国家工商管理局《关于不正当竞争行为违法所得计算方法问题的通知》（工商公字［1994］第175号）和《对〈关于保险公司违法经营保险案件非法所得计算方法问题的请示〉的答复》（工商公字［1998］第240号）中均强调对违法所得的计算方法“可参照《关于投机倒把违章案件非法所得计算方法问题的通知》（工商检字［1989］第336号）执行”。
国家质量技术监督局《关于实施〈中华人民共和国产品质量法〉若干问题的意见》（质技监局政发［2001］第43号）中规定“本法所称违法所得是指获取的利润”。
2.“收益说”的具体例子：农业部《农药管理条例实施办法》（农业部令第18号）第四十二条规定“本《实施办法》所称‘违法所得’，是指违法生产、经营农药的销售收入。
”农业部《肥料登记管理办法》（农业部令第32号）第36条规定“本办法所称‘违法所得’是指违法生产、经营肥料的销售收入。
”农业部办公厅《关于认定违法所得问题意见的函》（农办政函［2005］第12号）中规定“《饲料和饲料添加剂管理条例》罚则中的‘违法所得’，应按产品的‘销售额’计算。
卫生部《药品监督管理行政处罚规定（暂行）》（卫生部令第23号）第六十七条规定“违法所得：系指违法活动中牟取的全部营业收入(包括成本和利润)。
”卫生部《食品卫生行政处罚办法》（卫生部令第49号）第七条规定“本办法所称违法所得，系指违反《食品卫生法》，从事食品生产经营活动所取得的全部营业收入（包括成本和利润）。
”上述违法所得认定立法上的冲突，破坏了整个法律体系的和谐统一。
而与此同时，还有大量的法律、法规或规章对如何认定违法所得没有明确规定，也无相应解释，导致行政执法机关在实际操作中认定结果和处罚力度不一，不仅给行政机关执法的严谨性和统一性带来不良影响，更重要的是影响了法律的严肃性、公正性。
二、审计执法中违法所得的认定违法所得的认定直接关系到人们财产权益的保护，关系到违法行为人合法财产与非法财产之间的正确界定。
所以违法所得的认定及其计算相当重要。
但现实却恰恰相反，立法对违法所得认定的不统一和缺位，导致执法机关在处理以违法所得为基础作出行政处罚的案件难以操作的现象普遍存在。
“定性与定量结合”一直是自然科学研究强调的重点方法，近代社会科学研究也强调了这一重要原则。
定性分析，是对事物质的方面的分析；定量分析，是对事物量的方面的分析。
本文认为，审计机关在审计实践中认定违法所得时，应注意把定性分析和定量分析科学地结合起来。
（一）违法所得的定性标准1.手段违法。
违法所得的获取手段具有违法性。
违法所得是行为人通过法律禁止的手段获取的，所得来源、获取方式或途径等带有明显的违法、违规性及不当得利性，如果行为人通过合法的手段或途径获取的财产则不在违法所得的讨论范围只列。
这一违法性将其与行为人的合法财产区分开来，行为人的合法财产可能被作为罚款或非法财务而予以没收，但不能以违法所得论处。
正是违法性，决定了法律上的否定性评价，行为人不能据此合法地取得财产。
这也正是对违法所得进行没收或者退赔处理的理论基础所在。
2.实际所有或占有。
违法所得必须是违法行为人实际已经所有或占有的利益。
如果行为人有违法取得利益的意图，且实施了相应的违法行为，但并没有实际取得该利益，或者行为人实施了相应的违法行为，但期待的利益尚未实现，则不能认定为违法所得。
这不仅是从可行性角度的考虑，而且也是保护违法行为人基本权利的应有之义。
对于尚不属于违法行为人的经济利益的处理，已经超出了行政违法所得法律意义范畴。
3.财物或财产性利益。
财物指金钱和物品。
财产性利益指可用金钱数字计量的其他物质利益，如设定债权、免除债务、降低贷款利息、提供免费旅游、免费装修住房等等。
从立法的目的性上看，行政法中的违法所得直接指的是能够没收、追缴或退赔的财务或财产性利益。
至于提升职务、迁移户口、安置工作、提供女色等非财产性利益，不认定为违法所得。
4.可没收、追缴或退赔。
从现行的大量涉及“违法所得”的法律规范来看，该项法律制度得以实现的手段是予以“没收”、“追缴”、或“退赔”，目的是通过限制或剥夺财产，使违法行为人受到压力、损失和道德非难，从而起到报复、预防和矫正的作用。
这就要求违法所得必须具有可没收性、可追缴性和可退赔性。
（二）违法所得的计算标准目前以审计机关为执法主体的法律和行政法规主要是《审计法》、《审计法实施条例》、《财政违法行为处罚处分条例》，这三部法律法规均未对违法所得的内涵和外延作出具体规定。
因此在审计实践中，应分相关法律法规已对违法所得作出明确规定和相关法律法规未对违法所得作出明确规定两种情况区别对待。
一是相关法律法规和规定已对违法所得作出明确规定。
我国关于调整财政收支、财务收支关系的法律规范分散于财政、税务、金融、海关、投资、物价等相关的法律法规和规定中。
《审计法》第三条规定：“审计机关依据有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定进行审计评价，在法定职权范围内作出审计决定。
”《审计法实施条例》第四条规定：“审计机关以法律、法规和国家其他有关财政收支、财务收支的规定为审计评价和处理、处罚依据。
”这两条规定对审计机关对其他法律法规的适用性作出了规定。
因此，对于相关法律法规和规定已对违法所得作出明确规定的，审计机关在认定和计算违法所得时，应以相关的法律法规和规定为依据。
二是相关法律法规和规定未对违法所得作出明确规定。
对于相关法律法规和规定未作出明确规定的违法所得的认定，可以说是众说纷纭且各自有据，如前文所述，主要有“利益说”和“收益说”两种观点。
本文赞同前者的观点，认为在计算违法所得数额时，应当在违法行为所引致的、归属于违法行为人的全部经济利益中扣除行为人实际付出的成本费用。
除前文所述，还有以下理由：1.2004年《宪法修正案》明确载入“公民的合法的私有财产不受侵犯”条款，将之确认为公民的基本权力之一。
《行政处罚法》第一条规定其目的之一在于“保护公民、法人或其他组织的合法权益”。
违法所得的价值取向在于否定以违法的手段或方式取得财产，既保护受害人的合法权益，也维护违法行为人正当的权益。
其意义在于：一方面从一般预防和特殊预防的角度出发，通过对违法所得的没收、追缴和退赔，使违法行为人不能从违法行为中获益，同时也使其他人通过违法行为获益的年头得到抑制。
另一方面要区分合法财产与违法所得，保障公民的合法财产权不受侵犯，以平衡社会关系，维护公共和社会秩序，体现公平和正义。
2.违法所得不是单纯的行政法之部门概念。
《行政处罚法》第二十二条规定“违法行为构成犯罪的，行政机关必须将案件移送司法机关，依法追究刑事责任。
”《财政违法行为处罚处分条例》第三十条规定“财政部门、审计机关、监察机关及其他有关机关应当加强配合，对不属于其职权范围的事项，应当依法移送。
受移送机关应当及时处理，并将结果书面告知移送机关。