管理成本会计课程设计案例资料杭州电子科技大学信息工程学院综合教研室[案例1]纺织厂成本核算案例李明军2003年9月从原来的企业辞职，应聘到一家纺织厂做成本会计员。

财务部老成本会计张师傅向小张介绍了企业的基本情况。

该纺织厂规模较大，共有三个纺纱车间，两个织布车间。

另外，还有若干为纺纱织布车间服务的辅助生产车间。

该厂第一纺纱车间纺的纱全部对外销售，第二纺纱车间纺的纱供第一织布车间使用，第三纺纱车间纺的纱供第二织布车间使用。

纺纱和织布的工序包括清花、粗纺、并条、粗纱、细纱、捻线、织布等工序。

各工序生产的半成品直接供下一工序使用，不经过半成品库。

该厂现行的成本计算模式是，第一纺纱车间采用品种法计算成本；第二纺纱车间和第一织布车间采用品种法计算成本，第三纺纱车间和第二织布车间采用逐步结转分步法计算成本。

为了加强企业的成本管理，厂财务部对各车间生产的半成品均要进行考核；另外，主管部门还要对半成品成本情况进行评比和检查。

张师傅问李明军，我厂成本计算方法的选择是否合理?如果不合理应如何改进?同时，张师傅还向小李提供了本企业三个生产车间的生产成本资料，让小李熟悉企业的成本计算过程。

有关资料如下：某产品经过三个生产步骤。

第一步骤生产的半成品直接转入第二步骤；第二步骤生产的半成品，直接转入第三步骤，在第三步骤生产出产成品。

各步骤产品成本明细账见表1至表3：表2第二步产品成本计算单表3 第三步产品成本计算单要求根据上述资料采用逐步结转分步法·(按实际成本结转法)计算成本并将计算结果填人相应表中。

[案例2]BBC公司完全成本计算法与变动成本计算法案例说明：①上年：共同成本即为共同制造费用总共40000美元，在两种产品之间平均分配。

②共同固定性销售费用总共50000美元，在两种产品之间平均分配。

本年：费用及女式钱包和男式钱包的生产量与上年相同。

预计固定性制造费用与实际固定性制造费用相等为130 000美元，按照预计直接人工130 000小时计算的分配率进行分配。

该年男式钱包的期初存货为l0000个，按先进先出。

[思考题](1)使用变动成本法和完全成本法分别计算女式钱包和男式钱包上年和本年的单位成本。

(2)用变动成本法和完全成本法编制本年损益表。

(3)核对两种损益表的差异并说明原因。

[案例3]某特殊钢企业的工序加工费分配案例一、行业背景习惯上，钢铁产品按大类划分，分为普通钢和特殊钢。

普通钢一般是指以矿石一高炉一转炉一轧钢工艺流程生产的普通碳素钢和低合金钢，通常是大批量生产，主要用于建筑、汽车、船舶制造等领域。

特殊钢一般是指以废钢一电炉一轧钢工艺流程生产的高档功能性材料(如弹簧钢、工具钢、轴承钢等)和具有特殊性能的结构材料(如耐热钢、耐腐蚀钢等)，产品的批量一般较小，主要用于械、电子、军工、化工等领域的零部件制造。

因两者的区别，钢铁行业也区分为普钢企业和特钢企业。

我国钢铁行业中，规模较大的特钢企业有近20家，特钢产量约占全国钢产量的15％左右。

这些企业如沪昌特钢、大连钢厂、抚顺特钢、北满特钢、重庆特钢、长城特钢、大冶特钢、贵阳钢厂等。

产品批量小，品种规格多，成品专用性强，不同产品的成本差别大，是特钢产品的几个显著特点。

正是由于这些特点，在企业进行产品产销决策时，客观的成本信息才显得尤为重要。

在企业有多种产品可供选择的情况下，首先应该考虑的当然是盈亏，哪种产品有盈利，盈利多，就增产什么；反之，则减产或停止生产。

否则，不正确的成本信息，很有可能对决策造成误导。

特别是共同费用的分摊，在制造业是一个影响会计信息客观性，容易造成错误决策的重要因素。

特钢企业尤为如此。

二、企业背景该案例涉及的企业是位于我国西南地区的一家特殊钢生产企业。

该企业产品品种繁多，有八大类，800个钢号，上万种规格；这些产品的生产流程、用料种类、成材率不同，因此成本差异非常大，高的每吨万元以上，低的每吨只有2 000多元。

该企业每种产品从投料到制成品出厂以前，须经过3～5道工序，如炼钢和浇铸、初轧开坯、热轧、冷轧、冷拔等各道工序。

每道工序均核算成本，实行逐步结转法向下一道工序转移半成品成本。

每道工序的原料费，按各批次的订单、生产任务书划分据实人账，而熔炼、浇铸、加热、轧钢、检验、车间内和厂内运输以及发生在分厂的制造费用等，很难具体辨认成本负担主体，因此，按该公司规定先归集为工序加工费用，然后采用系数分配法分配到每道工序的产品成本之上。

其计算公式如下：单位成本i＝原料费i十工序加工费i工序加工费i＝单位分值X分配系数i单位分值＝工序加工费总额÷∑(分配系数iX产量》在上述公式中，原料费是个别确认的，工序加工费总额和各品种产量是客观的，惟一带主观成分的变量是各品种的加工费用分配系数。

不同品种的加工费用中，除了能源消耗、直接人工外，主要是制造费用难以具体量化到不同的品种。

如折旧、修理、管理人员工资等，难以准确认定具体品种应负担的数额，须按不同标准(如直接人工成本、占用机器小时、折合产量和分摊系数等)分配给不同品种，而这些标准的确定存在合理与否的问题，也就是能否客观反映成本耗费的问题。

例如，确定折合产量或分摊系数，往往主要依据“难炼”、“难轧”程度，出发点是工人操作难度而不是成本耗费，甚至有的按不同品种的价值高低进行分配。

系数分配合理与否，直接关系到成本数据是否准确反映资源消耗问题。

该钢铁企业编制的2001年销售利润计划(见表1)。

表1 2001年销售利润计划* 总产能受工序能力制约，并不等于各品种生产能力之和。

从表l看，该企业总产能得到了充分发挥，单位毛利较高的品种得到了优先安排，此时的总毛利达到最大值。

出于对该企业成本信息真实性，特别是其中共同费用分摊是否合理存在疑虑，笔者对其分配系数进行了研究(见表2)。

这一套分配系数是该企业10年前根据不同品种的单位产品占用加工机时、废品率或改判率、职工对生产难度的评价，以及成本负担能力(即价值高低)等综合因素编制的。

但10年来，情况有了很大变化：第一，该公司为了减少不锈钢、弹簧钢等高附加值品种的炼废损失，总是优先使用成分比较均匀、含杂质较少的优质废钢(如切头、轧钢废品等)冶炼这些品种，而把民间收购来的劣质废钢主要用于普通碳结钢的生产，因此高附加值品种的原料成本本来就较高了；第二，职工操作技术水平有了明显提高，加上使用优质原料，高附加值品种的废品率和改判率大大降低，与低附加值品种的差别已不明显；第三，由于使用的原料质量较好，冶炼高附加值品种的每炉冶炼时间不仅不比低附加值品种的时间多，反而略少2％左右。

经与该企业技术、财务、统计及车间生产职工在参考历史数据基础上共同协商，重新确定的分配系数为：冶炼工序的系数均为1；轧钢(初轧和精轧)工序：普通碳结钢为1，弹簧钢为1.2，不锈钢为1.5。

分配系数改变后，3个钢材品种的成本从而销售毛利都发生了明显改变，其中不锈钢由毛利为负数变成正数。

根据销售毛利多少为序重新安排的产销计划(见表3)。

表3 2001年销售利润计划（修订后）* 总产能受工序能力制约，并不等于各品种生产能力之和。

通过调整不合理的共同费用分摊标准，依据可靠的成本修改原计划，使该企业调整了品种结构，充分发挥了高销售毛利的不锈钢的生产能力，减少了低毛利的普通碳结钢的生产能力，结果使销售利润比原计划增加了0.18亿元。

像该例反映的现象在钢铁行业是比较常见的，有的企业的“销售利润明细表”上有的产品品种每吨毛利有几百元，有的却只有几十元甚至是负数。

理性的决策方案自然是增产毛利多的品种，减产或者停产毛利少或毛利为负数的产品。

为什么没有做出这样的决策呢?原因在于决策者对账面反映的毛利的准确性持怀疑态度，即会计信息难以起到支持决策的作用。

还有不少企业的财务分析报告只关注产销总量、物料能源消耗对成本及利润的影响，而对产品结构变化一般只分析对销售收入的影响，而对利润的影响很少涉及。

此外，有的企业不但成本不实，账面上的销售收入(价格)也往往因运费、销售佣金、结算方式等多种因素影响不能反映企业实际得到的收入，从而对产销决策带来误导。

不正确的费用分配办法不仅对企业的决策构成负面影响，它还会通过被误导的产销决策、定价决策，影响到社会商品的供给和需求结构。

更进一步地，它会对社会资源的优化配置带来不利影响。

共同费用的合理分配历来是管理会计研究的热点之一，作业成本法(ABCs)为解决这个问题提供了一个很好的思路。

遗憾的是，由于它操作难度高，核算工作量大，再加上习惯势力的影响，至今不仅在中国，而且在发达国家也很少得到采用。

随着信息技术在企业管理中应用的深化，将来逐步推广作业成本法的条件日益成熟。

在此之前，凡是实行共同费用按系数分配的企业，重新审核分配系数是否合理，是否客观反映成本耗费，是十分重要的。

[思考题]1.你认为某特钢企业的工序加工费共同费用的分配缺点是什么?2.如果你是会计主管，将如何设计某特钢企业的工序加工费共同费用的分配方案?3．查看有关成本会计教材，何谓系数分配法和作业成本法及其适用范围[案例4]关于马钢三铁厂是否停产的决策案例1998年马鞍山钢铁股份有限公司有关部门围绕三铁厂的结构调整问题已经进行过多次调研和测算，但迟迟未下决心。

在前期研究成果的基础上，5月18～22日原冶金部经研中心研究员刘海民与马钢财务部、企管办等部门和三铁厂一道，对测算三铁厂效益所涉及的价格、原料配比等参数进行了进一步核实，从不同角度得出了各方面都基本认可的测算结果，同时对不同方案的利弊和影响进行了估计和分析。

调研的初步结论是：不管从当前效益出发还是从未来发展前景看，三铁厂尽快停产是符合公司利益的较好选择。

一、三铁厂的基本情况第三炼铁厂是公司下属的放开经营单位，现有在册职工891人。

主体生产设备有80m2高炉4座，铸铁机2台，24m2和18m2烧结机各1台。

1997年产生铁22，5万吨，烧结矿30.4万吨。

兼营业务有一个汽车队和一个联营铸造厂，其中铸造厂主要生产哑铃等体育用品，1997年销售哑铃和铃片602吨。

1998年4月末三铁厂的资产负债状况为：资产总额6 962万元，其中固定资产净值2 279万元(原价4 009万元)，加上在建工程115万元，固定资产为2 394万元；流动资产4 567万元，其中存货2 255万元，对公司以外单位的应收和预付账款467万元，其余部分基本上是对公司内部有关单位的债权。

负债和权益总额6 962万元中，绝大部分系公司拨付的流动资金及对公司内部有关单位的往来债务，真正属于对公司以外单位的负债只有约250万元。

多年来，三铁厂作为公司内部的生产厂，按公司计划组织生产，长期属于内部亏损单位。

1996年以来公司对三铁厂实行放开经营的管理方式，对促使三铁厂感受市场压力，逐步减亏起到了一定的积极作用。