【收稿日期】　2008209225 【作者简介】　赵丽生,男,山西省财政税务专科学校教授。

武丁甲骨:中国会计可考的源头赵丽生(山西省财政税务专科学校,山西太原030024)【摘　要】　会计是人类借助于特殊工具,运用一定的方法,对经济行为及其成果进行记录和计量,为管理经济提供信息的活动。

按照严格的会计定义界定,绳结、陶文符号、书契符号等原始文明行为和古代神话传说,有的仅仅包含了会计的一些要素,有的则是夸张拔高了的想象中的会计,不是我们会计史学意义上的会计。

中国会计可考证的源头是商朝武丁时期的甲骨文献所进行的会计记录。

【关键词】　商朝;武丁;甲骨文;会计;会计起源【中图分类号】　F23　【文献标识码】　A 【文章编号】　100926701(2008)0620029206 在会计史的研究领域,会计起源问题是一个十分棘手而又不容回避的问题。

多少年来,围绕会计的产生,理论界尚没有一个令人信服的结论。

其中主要的问题有:第一,中华文明的起源由于神话传说杂间其中而变得模模糊糊;第二,缺乏可信的文献资料以佐证,使得会计起源成为猜想;第三,没有公认的标准定义什么是会计,人们对会计内涵的理解不同造成了在会计起源问题认识上的混乱。

在考古学和历史学研究中,结绳记事、陶文刻符、甲骨简牍书契等被学术界认定是人类原始的文明行为。

但是,同样的原始文明行为,古文字学家把它们称为古文字的萌芽,数学家把它们称为数学的萌芽,统计学家把它们称为统计的萌芽,会计学家则把它们称为会计的萌芽。

研究会计的起源,就是要考证会计是从什么时候、具备了什么条件,才从滥觞的文明源流中独立成为一条汹涌澎湃的大河的。

一、中国史前文明长河中的会计猜想 长期以来,学术界主要根据考古研究成果和历史文献提供的一些线索考察会计起源,这些线索包括山西峙峪古人类遗址出土的骨片刻痕、北京山顶洞人类遗址出土的鹿角棒刻纹、河南贾湖遗址出土的龟壳和石子、以仰韶文化为代表的陶符、神话传说中的伏羲结绳记事、古代文献中记载的刻契记事等,学术界的主流观点把一些原始文明行为和神话传说认定为会计的萌芽或雏形。

关于会计起源时间的分歧远至29000年,近至5000年。

1.山西峙峪古人类遗址出土的骨片刻痕。

峙峪遗址位于山西省朔州市朔城区西北15公里的峙峪村附近,文物的绝对年代距今约29000年左右。

出土的文物资料中有一部分具有刻痕的动物骨片,疑为人类最早的记录、计量猎物的符号。

2.北京山顶洞人类遗址出土的鹿角棒刻纹。

山顶洞人距今19000年左右,属旧石期时代晚期、母系氏族社会初期的人类遗址。

文物资料中有一件赤鹿角,其上部残断,但主干的大部分却保留下来,枝叉被人工截去,表面经过刮磨,上刻弯曲或平行的纹道。

该文物上所刻的纹道被推测为山顶洞人用作计量和记录的标记。

3.河南贾湖遗址出土的龟壳和石子。

1983年,河南舞阳贾湖一处距今约7000-8000年的裴李岗文化遗址中发现有龟壳随葬,有的壳上契刻似“目”、“日”字形的符号,龟壳内盛放着一些小石子,其数量、大小、颜色、形状都不相同。

这些龟壳和石子被推断是用来进行原始记录和计量的工具。

4.以仰韶文化为代表的陶符。

我国的陶符文化体系主要有仰韶文化、龙山文化、大汶口文化、红山文化、良渚文化等,以仰韶文化的陶符最为代表,时间主要跨越公元前6000至公元前3500年的2500余年,地域分布在关中地区约3万平方公里范围内,不同地点的陶符相互比较相近或相似,说明已趋于规范。

考古学家和古文字学家认为陶符体系中已经有了从一到百的数码字符,陶符就是原始记录计量的符号。

5.我国古代神话传说中的伏羲结绳记事。

我国古代结绳记事(或结绳记数)产生的时间大约是公元前3000年左右的父系氏族社会初期———传说中的伏羲时代。

由于运用较早,年代荒远,史书记载不详。

传说中的基本做法是:小事小数小结,大者大结。

长期以来,人们一直把它作为我国古代文字、数学和统计的起源,我国会计史学界的主流观点也把原始社会末期的结绳记事行为视作中国会计的萌芽或雏形。

6.古代文献中记载的刻契记事。

刻契记事(或刻契记数)也叫“书契”,是原始文明发生变革的主要标志。

它所产生的时代,大约从传说中的黄帝时期算起(公元前2697年为黄帝纪元元年),经过尧舜禹三代,直到夏朝初期,刻契记事是以刻记为主要特征,即用刻刀或其他一些利器在竹木、龟甲、兽骨、石板或泥土板上刻记。

二、中国史前文明长河中会计猜想的考证 (一)山西峙峪古人类遗址出土的骨片刻痕考证:峙峪古人类遗址出土的这些具有刻痕的动物骨片关系到会计的起源,我们必须考证清楚四个层次的问题。

第一个层次的问题是:这些划痕是人类刻划的,还是自然形成的?第二个层次的问题是:如果这些刻痕是人类刻划的,是有意刻划的,还是无意刻划的?第三个层次的问题是:如果这些刻痕是人类有意刻划的,那么它是表达思想情感的艺术行为,还是原始的记录计量行为?第四个层次的问题是:如果这些刻痕是人类有意的记录计量行为,是否可以认定这就是原始的会计行为?结论:根据山西博物院提供的有关实物资料分析考证,笔者的初步看法是:按照骨片刻痕的深浅、粗细程度,显然是人类利用利器(石英一类)刻划的,不是自然形成的,第一个层次的问题是比较清楚的;这些刻痕虽然形式各异却呈现一定的规律,可以肯定是人类有意刻划的,而不是无意留下的,第二个层次的问题也比较容易考证清楚。

关键是第三、第四个层次的问题,上述资料不能足以证明这些刻痕究竟是表达思想情感的艺术行为,还是原始的记录计量行为,如果结合考古学和历史学的研究成果进行综合分析,距今约29000年左右,人类还没有能力能够利用文字或符号进行文明行为。

所以,山西峙峪古人类遗址出土的骨片刻痕不能认同为原始的会计行为。

(二)北京山顶洞人类遗址出土的鹿角棒刻纹考证:考古文献对赤鹿角棒的记载详略不同,王幼平(2000)虽然考证较细,但对其用途则称“不详”。

他说:“赤鹿角的上部残断,但主干的大部分却保留下来,枝叉被人工截去,表面经过刮磨,尖端残缺,用途不详。

”[1](P39)郭道扬(1984)认为:“虽然在鹿角棒上所刻符号的用途还无法考察清楚,但是,从这些并非装饰符号的刻法上判断,这种平行的浅纹道很可能就是当时山顶洞人所运用的一种计量记录事物的标记。

”[2](P14)我们的疑问是:第一,赤鹿角棒究竟是一件装饰品,还是简单的工具?第二,如果是简单的工具,是劳动用的生产工具,还是生活用的日常器具?第三,如果是生活用的日常器具,赤鹿角棒上刻划的弯曲和平行的浅纹道,是一种装饰纹,还是某种标记?第四,如果是某种标记,同样存在是何种性质的标记,即是记录思想情感,还是记录经济活动成果?第五,如果它是用来记录经济活动成果的,就可以肯定是原始的记录和计量行为吗?第六,如果它是原始的记录和计量行为,就可以肯定是会计的萌芽吗?结论:从文物材料本身分析,赤鹿角棒是一件刻有装饰纹道的生活用日常器具,这种装饰纹所表达的仅仅是刻划者本身的一种情趣,是刻划者思想情感的流露,无法认定是原始的记录和计量行为,因此不能是确定这就是会计的萌芽。

(三)河南贾湖遗址出土的龟壳和石子考证:贾湖人类遗址出土甲片上的两个文字,不足以说明它们与会计有什么关系。

那些小石子,由于取用方便,不应该是装饰物,它们与文字符号存放在一起,有可能是出于计量与记录的需要,也就是说,它们很有可能是古人计算或记录的一种工具。

结论:由于它们不能说明具体的记录对象,也呈现不出一定的规律,要把它确定为原始的会计记忆与计量行为,还缺乏有充分说服力的证据。

(四)以仰韶文化为代表的陶符考证:这些符号与甲骨文、金文中的数码字相比较,可以明显地看出它们之间所存在的承袭相传关系。

笔者认为,新石器时代所出现的这些较为复杂的刻划符号,有可能是为了表达情感、传递信息、记载事实以及记录计量较为复杂的经济事项而创造出来的。

结论:由于其功能不确定,规律不明显,记录对象不清,所以,用会计的标尺衡量,这些符号不能作为会计起源的直接证据。

(五)我国古代神话传说中的伏羲结绳记事考证:笔者认为,尽管我国古代文献中把伏羲描绘得神乎其神,但神话传说毕竟不能作为史实。

如果中国古代确实曾经经历过结绳记事这段人类原始文明行为的过程,那么按照会计定义作为标尺来衡量结绳记事的会计意义,我们就会发现:结绳记事只能够符合其中的三个条件,即结绳记事是人类所进行的文明行为;结绳记事是借助于绳结来进行文明活动;结绳记事已经形成了具有了一定规律的较为固定的方法。

结论:由于结绳记事方法不能直接说明其所记录的具体对象,即记录和计量的客体不明确,所以它还不能称得上是原始的会计行为。

(六)古代文献中记载的刻契记事考证:刻契记事是人类原始文明行为,毋庸置疑。

但是,祖先却给我们留下了一个恐怕永远无法破解的难题,这就是:我们的祖先进行刻契记事这种文明行为的时候,契刻的主体不明确,刻契记事的规律不清晰,刻契记录的对象不具体,同样的刻契,不同的人会有不同的理解,很容易产生歧义,人们没有确凿的证据能够证明它们是原始的会计行为。

结论:刻契记事也许包含了会计行为的某种元素,活灵活现的神话传说中的会计萌芽不一定是凭空生造的。

三、研究会计起源的标尺:会计的内涵及其基本特征 研究会计的起源,必须首先定义清楚会计的概念。

如果人们对什么是会计不能取得比较一致的意见,就根本无法研究会计起源问题。

按照逻辑学原理,定义会计概念必须要使会计概念能够满足会计的一般属性,能够概括会计在不同历史发展阶段的一般特征。

基于这样的要求,我们给会计所确定的一般性的定义是:会计是人类借助于特殊工具,运用一定的方法,对经济行为及其成果进行记录和计量,为管理经济提供信息的活动。

这个定义告诉我们:会计的本质是人类为了管理经济而作出的提供信息的活动。

记录是人类对经济信息的采集和储存。

计量是人类对经济信息的计算、测量和加工整理。

只有具备下列特征、满足下列条件的记录和计量才是一般意义上的会计:第一,会计的主体是人类;第二,会计的客体是经济活动;第三,会计活动必须借助于一些特殊的工具;第四,会计活动要有相对固定的方法。

会计活动是人类特有的管理活动,是人类主观进行经济管理并形成一定客观结果的过程。

非人类的活动,比如历史上神话传说中的人格化了的神对于经济活动的所谓记忆、计量行为,不能认为是会计活动。

会计管理的对象是人类的经济活动,也就是说会计的客体是经济活动,包括经济现象动态和静态的数量关系及其变化。

人类凡是属于经济活动信息的记录和计量行为才是会计活动。

凡是反映经济活动对象数量增加、减少和余存情况的记录和计量就是一般意义上的会计。

以经济活动作为管理对象是会计区别于数学等学科的一个重要特征。

原始的数学活动应该包括人类所有的对于“数”的记录、计算,如对人口、季节、日月星辰和宇宙现象等所作的记录和计量。