第三章
【例3—1】20×7年8月1日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，20×8年1月25日，甲公司应按每台62万元的价格(假定本章中所称销售价格和成本均不含增值税)向乙公司提供w1型机器100台。

20 x7年12月31日，甲公司wl型机器的成本为5 600万元'数量为100台，单位成本为56万元／台。

20x7年12月31日，wl型机器的市场销售价格为60万元／台。

假定不考虑相关税费和销售费用。

根据甲公司与乙公司签订的销售合同规定，该批w1型机器的销售价格已由销售合同约定，并且其库存数量等于销售合同约定的数量，因此，在这种情况下，计算W1型机器的可变现净值应以销售合同约定的价格6 200(62 x100)万元作为计算基础。

2．如果企业持有存货的数量多于销售合同订购数量，超出部分的存货可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格(即市场销售价格)作为计算基础。

【例3—2】20×7年11月1日，甲公司与丙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，20×8年3月31日，甲公司应按每台15万元的价格向丙公司提供W2型机器120台。

20×7年12月31日，甲公司W2型机器的成本为l 960万元，数量为140台，单位成本为14万元／台。

根据甲公司销售部门提供的资料表明，向丙公司销售的W2型机器的平均运杂费等销售费用为O．12万元／台；向其他客户销售W2型机器的平均运杂费等销售费用为O．1万元／台。

20×7年12月31日，W2型机器的市场销售价格为16万元／
台。

在本例中，能够证明W2型机器的可变现净值的确凿证据是甲公司与丙公司签订的有关W2型机器的销售合同、市场销售价格资料、账簿记录和公司销售部门提供的有关销售费用的资料等。

根据该销售合同规定，库存的W2型机器中的120台的销售价格已由销售合同约定，其余20台并没有由销售合同约定。

因此，在这种情况下，对于销售合同约定的数量(120台)的W2型机器的可变现净值应以销售合同约定的价格15万元／台作为计算基础，而对于超出部分(20台)的W2型机器的可变现净值应以市场销售价格16万元／台作为计算基础。

W2型机器的可变现净值
=(15×120-O．12×120)+(16×20-0.1×20)
=(1 800—14.14)+(320-2)
=1 785．6+318
=2 103.6(万元)
3。

如果企业持有存货的数量少于销售合同订购数量，实际持有与该销售合同相关的存货应以销售合同所规定的价格作为可变现净值的计算基础。

如果该合同为亏损合同，还应同时按照《企业会计准则第13号——或有事项》的规定处理。

4．没有销售合同约定的存货(不包括用于出售的材料)，其可变现净值应当以产成品或商品一般销售价格(即市场销售价格)作为计算基础。

【例3—3】20×7年12月31日，甲公司W3型机器的账面成本为600万元，数量为10台，单位成本为60万元／台。

20×7年12月31日，W3型机器的市场销售价格为64万元／台。

预计发生的相关税费和销售费用合计为3万元／台。

甲公司没有签订有关W3型机器的销售合同。

由于甲公司没有就W3型机器签订销售合同，因此，在这种情况下，计算W3型机器的可变现净值应以一般销售价格总额610[(64—3)×10]万元作为计算基础。

5．用于出售的材料等，通常以市场价格作为其可变现净值的计算基础。

这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。

如果用于出售的材料存在销售合同约定，应按合同价格作为其可变现净值的计算基础。

【例3—4】20×7年11月1日，甲公司根据市场需求的变化，决定停止生产W4型机器。

为减少不必要的损失，决定将库存原材料中专门用于生产W4型机器的外购原材料——A材料全部出售，20×7年12月31日其账面成本为500万元，数量为lo吨。

据市场调查，A材料的市场销售价格为30万元吨，同时可能发生销售费用及相关税费共计为5万元。

在本例中，由于企业已决定不再生产W4型机器，因此，该批A材料的可变现净值不能再以W4型机器的销售价格作为其计算基础，而应按其本身的市场销售价格作为计算基础。

即：该批A材料的可变现净值：30×10-5=295(万元)
【例3一5】20×7年12月31日，甲公司库存原材料——B材料的账面成本为3 000万元，市场销售价格总额为2 800万元，假定不发生其他销售费用。

用B 材料生产的产成品——W5型机器的可变现净值高于成本。

根据上述资料可知，20×7年12月31日，B材料的账面成本高于其市场价格，但是由于用其生产的产成品——W5型机器的可变现净值高于成本，也就是用该原材料生产的最终产品此时并没有发生价值减损，因此，B材料即使其账面成本已高于市场价格，也不应计提存货跌价准备，仍应按3 000万元列示在20×7年12月31日的资产负债表的存货项目之中。

【例3—6】20×7年12月31日甲公司库存原材料——c材料的账面成本为600万元，单位成本为6万元／件，数量为100件，可用于生产100台W6型机器。

c材料的市场销售价格为5万元／件。

C材料市场销售价格下跌，导致用c材料生产的W6型机器的市场销售价格也下跌，由此造成W6型机器的市场销售价格由15万元／台降为13.5万/台，但生产成本仍为14万元／台。

将每件c材料加工成W6型机器尚需投入8万元，估计发生运杂费等销售费用O.5万元／台。

根据上述资料，可按照以下步骤确定C材料的可变现净值。

首先，计算用该原材料所生产的产成品的可变现净值：W6型机器的可变现净值=w6型机器估计售价-估计销售费用-估计相关税费=13.5×100-0.5×100=1 300(万元)其次，将用该原材料所生产的产成品的可变现净值与其成本进行比较：W6型机器的可变现净值1 300万元小于其成本1 400万元，即C材料价格的下降表明w6型机器的可变现净值低于成本，因此，C材料应当按可变现净值计量。

最后，计算该原材料的可变现净值：C材料的可变现净值=W6型机器的售价总额-将C材料加工成w6 型机器尚需投入的成本- 估计销售费用-估计相关税费=13.5 x100.8×100-O.5x100=500(万元)
C材料的可变现净值500万元小于其成本600万元，因此，C材料的期末价值应为其可变现净值500万元，即C材料应按500万元列示在20×7年12月31日资产负债表的存货项目之中。

【例3—7】丁公司的有关资料及存货期末计量见表3—1，
假设丁公司在此之前没有对存货计提跌价准备。

假定不考虑相关税费和销售费用。

【例3—8】20×7年12月31日，甲公司w7型机器的账面成本为500万元，但由于w7型机器的市场价格下跌，预计可变现净值为400万元，由此计提存货跌价准备100万元。

假定：(1)20×8年6月30日，W7型机器的账面成本仍为500万元，但由于w7型机器市场价格有所上升，使得w7型机器的预计可变现净值变为475万元。

(2)20×8年12月31日，W7型机器的账面成本仍为．500万元，由于W7型机器的市场价格进一步上升，预计w7型机器的可变现净值为555万元。

本例中：(1)20×8年6月30日，由于w7型机器市场价格上升，w7型机器的可变现净值有所恢复，应计提的存货跌价准备为25(500—475)万元，则当期应冲减已计提的存货跌价准备75(100—25)万元，且小于已计提的存货跌价准备(100万元)，因此，应转回的存货跌价准备为75万元。

会计分录为：
借：存货跌价准备750 000
贷：资产减值损失——存货减值损失750 000
(2)20×8年12月31日，w7型机器的可变现净值又有所恢复，应冲减存货跌价准备为55(500-555)万元，但是对W7型机器已计提的存货跌价准备的余额为25万元，因此，当期应转回的存货跌价准备为25万元而不是55万元(即以将对w7型机器已计提的“存货跌价准备”余额冲减至零为限)。

会计分录为：
借：存货跌价准备250 000
贷：资产减值损失——存货减值损失250 000。