第二章 存 货一、内容提要本章阐述了存货在购入方式、委托加工方式、非货币性资产交换方式、债务重组方式、自行生产方式及盘盈方式下初始计量原则及会计处理方法，继而对存货的期末计价方法作了相应地案例解析，着力解析了可变现净值的计算方法及减值的账务处理。

二、关键考点1.存货入账价值的确定。

特别关注外购方式、债务重组方式、非货币性资产交换方式、委托加工方式下入账成本的构成因素及指标计算；2.存货可变现净值的计算及减值准备的计提；3.存货盘盈、盘亏的科目归属。

三、历年试题分析年份 题型 题数 分数 考点2015 单选题 1 1委托加工应税消费品的消费税的会计处理 多选题 1 2外购存货入账成本的因素界定 判断题 1 1存货可变现净值的计算原理 2016 判断题 1 1提供劳务取得存货的入账成本的确认 2017 单选题 1 1.5购入存货的成本计算 计算题 112 存货期末计量的会计处理四、本章知识点详解知识点 存货的概念及确认条件（一）存货的概念存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。

【备注】常见存货有：①原材料（构成产品主体的材质）②在产品③半成品④库存商品（完工待售品）⑤周转材料（包装物和低值易耗品）（二）存货的确认条件1.存货所包含的经济利益很可能流入企业；2.存货的成本能够可靠计量。

知识点 存货的初始计量（一）入账价值基础历史成本或实际成本。

【知识点铺垫】增值税的原理解析增值税，顾名思义，针对商品流经该企业这个环节形成增值额所征纳的一种流转税。

例如，A 公司从国外购进商品X（上图左侧线代表国门），价款为10万元人民币，假定进口物资进项税税率为17%，不考虑关税，则购进X商品需缴纳1.7万元进项税额，A公司对X商品进行再加工后以20万元的价格卖给B公司，A公司向B公司除了收取20万元商品价款外还需收取3.4万元的销项税，此时，A公司需要将销售商品的3.4万元销项税和购进商品时缴纳的1.7万元进项税的差额1.7万元（3.4－1.7）上缴国税局。

对于B公司来说，B公司从A公司处购进商品X时缴纳了3.4万元进项税，而后，B公司以30万元的价格将商品X卖给C公司，B公司向C公司除了收取30万元商品价款外还需收取5.1万元的销项税,此时，B公司需要将销售商品的5.1万元销项税和购进商品X时缴纳的3.4万元进项税的差额1.7万元（5.1－3.4）上缴国税局。

对于C公司来说，C公司从B公司处购进商品X时缴纳了5.1万元的进项税，而后，C公司以40万元的价格将商品X卖给消费者D，此时C公司向消费者D除了收取40万元的商品价款还需收取6.8万元的销项税，此时，C公司需要将销售商品的6.8万元销项税和购进商品时缴纳的5.1万元进项税的差额1.7万元（5.1－3.4）上缴国税局。

从上例中我们可以得出以下结论：消费者是增值税的最终承担者。

注：如果上例中考虑关税，则进口物资进项税额＝（买价＋关税）×17%增值税由两部分构成：进项税额和销项税额，是商品流经该企业这个环节形成增值所缴纳的税金。

以B公司为例，B公司以20万元购进商品X，而后以30万元卖出，商品X流经B公司增值10万元，所以B公司需缴纳1.7万元（10×17%）的增值税，那么为什么不以增值额乘以税率计算缴纳增值税呢？因为在实际工作中，企业很难准确计算商品的增值额。

因此，在设置税制时，将增值税分拆为销项税额和进项税额，两者相抵之后的差额就是商品流经企业时形成的增值额所对应的增值税。

通过此种设计，完成严谨的税制设计。

消费税和增值税的关系例如，一包烟的价格为100元，商场销售此包烟时收取的价款为117元（包含增值税，100＋100×17%），增值税是价外税，不影响损益。

就烟的价格100元，有三个组成部分：成本10元、消费税45元以及利润45元，消费税是价内税，影响损益，记入“税金及附加”科目。

增值税的征税范围：①几乎所有的商品；②加工、修理修配劳务；③运输业、电信业；④转让商标权及版权。

消费税只针对特定商品征纳。

（二）不同取得渠道下存货的入账价值构成1.购入方式（1）非商业企业购入存货的入账成本＝买价＋进口关税＋运费、装卸费、保险费（运费、装卸费、保险费又称进货费用）【备注】①仓储费（存货转运环节的仓储费应入存货成本，另外，生产过程中的仓储费列入“制造费用”）通常计入当期损益；②关税＝买价×关税率；③进口商品的进项税＝（买价＋关税）×增值税率17%；④合理损耗计入存货采购成本，追加了合格存货的单位成本。

经典例题【单选题】甲公司为增值税一般纳税人，购入原材料100吨，收到的增值税专用发票上注明的售价为每吨2000元，增值税额为34000元。

取得运费的增值税专用发票，发票注明运费2000元，增值税220元。

另付装卸费用160元、途中保险费用为400元，原材料运抵企业后，验收入库原材料为96吨，运输途中发生合理损耗4吨。

该原材料的入账价值为（）元。

A.202560B.236780C.202780D.194560『正确答案』A『答案解析』原材料的入账成本＝2000×100＋2000＋160＋400＝202560（元）。

相关会计分录如下：借：原材料202560应交税费——应交增值税（进项税额） 34220（＝34000＋220）贷：银行存款236780【拓展】原材料的单位成本＝202560÷96＝2110（元/吨）（2）商业企业商业企业进货费用的三种处理①与非商业企业相同：进货费用计入存货的采购成本；②先进行归集入“待摊进货费用”，期末根据所购商品的存销情况分别进行分摊，对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本），留存部分的进货费用计入存货成本；③金额较小的，也可直接计入当期损益（销售费用）。

【关键考点】购入方式下入账成本的构成因素及计算，尤其是合理损耗、运费及仓储费的会计处理。

经典例题【2015年多选题】企业为外购存货发生的下列各项支出中，应计入存货成本的有（）。

A.入库前的挑选整理费B.运输途中的合理损耗C.不能抵扣的增值税进项税额D.运输途中因自然灾害发生的损失『正确答案』ABC『答案解析』自然灾害损失（即非常损失）不属于合理损耗，应作为营业外支出，不计入存货成本。

2.委托加工方式委托加工操作流程：①委托方将要加工的物资发给受托方；②受托方对物资进行加工，也可能会垫付一定的辅助材料，物资加工完成后发还给委托方；③委托方向受托方支付加工费、增值税以及辅料对应的价值；④如果加工物资属于消费税征收范围，由受托方代收代缴消费税。

【委托加工的界定】①原材料由委托方提供；②受托方收取加工费及增值税；③加工后的物资归委托方所有；④所加工的物资必须是非金银首饰。

【案例引入】甲公司委托乙公司代为加工一批物资，相关资料如下：①2017年4月1日甲公司发出加工物资，成本80万元；借：委托加工物资 80贷：原材料80②2017年5月1日支付加工费用10万元，并支付增值税1.7万元；借：委托加工物资 10应交税费——应交增值税（进项税额）1.7贷：银行存款 11.7③2017年5月1日由受托方代收代缴消费税，执行消费税率为10%；A.计税价格的认定：a.市场价格；b.组成计税价格＝（材料成本＋加工费）/（1－消费税率）＝（80＋10）/（1－10%）＝100（万元）；B.应交消费税＝100×10%＝10（万元）；C.如果收回后直接用于对外销售的（售价不高于受托方计税价格），由受托方代交的消费税计入加工物资的成本，相关分录如下：a.支付消费税时：借：委托加工物资10贷：银行存款或应付账款10b.完工收回加工物资时：借：库存商品100贷：委托加工物资100c.出售此商品时，假定售价为200万元，增值税销项税额为34万元：借：应收账款234贷：主营业务收入200应交税费——应交增值税（销项税额）34结转成本时：借：主营业务成本 100贷：库存商品 100不再计列消费税；D.如果收回后再加工应税消费品，然后再出售的：a.由受托方代交的消费税先计入“应交税费——应交消费税”的借方：借：应交税费——应交消费税10贷：银行存款或应付账款 10b.完工收回加工物资时：借：原材料90贷：委托加工物资90c.最终产品出售时，按总的应交消费税计入“应交税费——应交消费税”的贷方（假定最终售价为280万元，消费税税率为10%）：借：税金及附加28贷：应交税费——应交消费税 28d.最后，再补交其差额即可：借：应交税费——应交消费税18贷：银行存款18【理论总结】入账成本＝委托加工的材料成本＋加工费＋运费＋装卸费消费税是否计入委托加工材料成本，需分如下情况处理：如果收回后直接出售的如果收回后用于非应税消费品的再加工而后再出售的如果收回后用于应税消费品的再加工而后再出售的受托方代收代缴的消费税应计入成本受托方代收代缴的消费税计入“应交税费——应交消费税”的借方，不列入委托加工物资的成本组成计税价＝（材料成本＋加工费）/（1－消费税率）重点掌握消费税与加工物资成本的关系。

经典例题【多选题】甲企业委托乙企业加工材料一批（属于应税消费品）。

原材料成本为20 000元，支付的加工费为7 000元（不含增值税），消费税税率为10%，按组成计税价计列消费税。

材料加工完成并已验收入库，加工费用等已经支付。

双方适用的增值税税率均为17%。

甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品。

则基于上述资料，如下指标中正确的是（）。

A.消费税的计税价格为30 000元B.甲公司支付给乙公司的增值税为1 190元C.甲公司委托加工物资的入账成本为27 000元D.甲公司支付的消费税额为3 000元『正确答案』ABCD『答案解析』①消费税的组成计税价＝（20000＋7000）÷（1－10%）＝30000（元）；②由受托方代收代缴的消费税＝30000×10%＝3000（元）；③加工劳务匹配的增值税＝7000×17%＝1190（元）；④甲公司收回的委托加工物资成本＝20000＋7000＝27000（元）。

【拓展】如果甲公司收回加工物资后直接出售或收回后用于非应税消费品的再加工而后再出售的，委托加工物资的成本为30 000元（＝20 000＋7 000＋3 000）。

经典例题【2015年单选题】甲公司向乙公司发出一批实际成本为30万元的原材料，另支付加工费6万元（不含增值税），委托乙公司加工成本一批适用消费税税率为10%的应税消费品，加工完成收回后，全部用于连续生产应税消费品，乙公司代扣代缴的消费税款准予后续抵扣。