§ 一、结构性成本动因分析
§ 结构性成本动因是指与企业组织基础、 经济结构和影响战略成本整体局势相关 的成本驱动因素。主要包括：
§ （一）规模 § （二）范围 § （三）学习与溢出 § （四）技术 § （五）多样性
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
二、执行性成本动因分析
§ 执行性成本动因是指决定企业作业程序的 成本动因，是在结构性成本动因决定以后 才建立的，执行性成本动因主要有：
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
§ 通过这个例子可以证实：许多成本的变动 并非由产量变动所引起，而是由生产的品 种范围决定的。如果仅是产量发生变动而 生产品种范围不变，则长期变动成本也不 变；但若是产量不变，生产的品种范围发 生变动，则服务部门的成本将随之变动。
§ 如果单纯用“与数量相关的成本动因”将 服务部门的费用分配到各产品中去，势必 会造成产品成本的歪曲。
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
§ 库珀和卡普兰对ABC的贡献不仅仅表现在理 论上的发展和完善，而且对于将ABC推向实 务界起了极大的推动作用。
§ 1992年，库珀和卡普兰写成了《推行以作 业为基础的成本管理：从分析到行动》一 书，该书对企业推行ABC具有很大的指导作 用。在他们的努力下，ABC逐渐推广开来。
§ （一）员工参与 § （二）全面质量管理 § （三）生产能力利用率 § （四）联系
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
第五节 作业成本法的运行程序
§ 作业成本计算运行过程归纳成以下几个步骤： § 第一步：计算生产产品所发生的直接材料和直接
人工成本。 § 第二步：将制造费用汇集于若干个同质成本库
第5章成本动因分析——作业成本管 理
第一节 现行完全成本法及其缺陷
现行完全成本法按照单一标准分配全 部制造费用，会歪曲产品成本，从而误导 企业决策。
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
第二节 作业成本法的产生与发展
一、作业成本法的产生
作业成本法（Acitvity-based costing， ABC）作为一种新的成本计算方法，是乔 治·斯托布斯（George.J.Staubus）教授首先 提出来的。1971年，斯托布斯出版了具有重大 影响的《作业成本计算与投入产出会计》一书， 指出：成本计算的对象应是作业，而不是完工 的产品；作业是与各类组织决策相关的一系列 活动；作业成本计算就是要建立一套累积耗用 各种资源成本的“作业账户”，以此来计算作 业成本。
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
§ 需指出的是：长期变动成本的变动与作业量的变 动并不是同步进行的，两者之间往往存在一个时 间差，也就是说，本期作业量的增减，并不一定 会立即引起本期长期变动成本的相应变化，其影 响可能要到下期或更长时间之后才能显现出来。 正是由于长期变动成本的这一特点，传统上常把 这部分成本视为固定成本。在作业成本计算系统 中，固定成本仅指那些在一个既定时期内不随任 何作业量的变动而变动的成本。
第5章成本动因分析—— 作业成本管理
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
§第一节 现行完全成本法及其缺陷 §第二节 作业成本法的产生与发展 §第三节 作业成本计算的理论基础 §第四节 成本动因分析 §第五节 作业成本法的运行程序 §第六节 作业成本法的优缺点
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
第四节 成本动因分析
§ 成本动因是指隐藏在成本背后、驱动成本 产生的因素。成本动因分析包括战术层面 的成本动因分析和战略层面的成本动因分 析。战略成本动因分析又包括结构性成本 动因分析和执行性成本动因分析。
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
§ 作业成本计算的理论基础是“成本动因” 理论，该理论的着眼点在于研究成本发生 的原因。成本发生的原因有两类：一是与 产品数量相关的成本动因，它们导致了短 期变动成本的发生，因而也是分配短期变 动成本的基础；二是与作业（或事项）相 关的成本动因，它们导致了长期变动成本 的发生，因而也是分配长期变动成本的基 础。
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
§ 正是由于长期变动成本的这一特点，传统 上常把这部分成本视为固定成本。在作业 成本计算系统中，固定成本仅指那些在一 个既定时期内不随任何作业量的变动而变 动的成本。
§ 作业成本计算的思想是要以“作业”作为 制造费用分配的基础，而不再是传统的直 接人工、机器小时等的数量。
§ 第三步：将汇集于成本库的制造费用按成本库分 摊率分摊到各种产品，其计算公式为：
§ 某产品应分配的制造费用=成本库分摊率×该种 产品所耗用成本动因的数量
§ 第四步：计算单位产品的制造费用。
§ 即用该种产品从各个成本库所分摊的制造费用之 和，除以该种产品的产量。
§ 第五步：计算单位生产成本。
§ 即单位产品的制造费用与单位产品的直接成本之 和。
第5章成本动因分析——作业成本管 理
作业类别
原料处理 设备维护 电力消耗 设备折旧
检验 调整与准备 物料消耗 制订生产计划
表5-3 甲、乙产品作业耗用量
成本动因 搬运次数
甲产品耗用作业量
数量
比例
1000
1/3
乙产品耗用作业量
数量
比例
2000
2/3
维护次数
2000
1/3
4000
2/3
千瓦小时
100000
1/3 2000000 2/3
机器小时
20000
1/4
60000
3/4
检验小时
3000
1/2
3000
1/2
整备次数
1000
1/2
1000
1/2
物料成本
50000
1/8
350000
7/8
生产批次
2000
1/2
2000
1/2
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根据前述步骤，成本计算如下：
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§ 成本行为也称为成本习性或成本性态，是由成本 动因所支配的。要把各种费用分配到不同的产品 上去，首先要了解成本行为，以便识别出恰当的 成本动因。
§ 按照这种观点，对短期变动成本应该利用“与数 量相关的成本动因”，如直接材料成本、直接人 工工时或机器小时等。对于长期变动成本中的绝 大部分，采用与数量相关的成本动因是不适宜的。 因为，这些成本是由各种各样十分复杂的因素所 驱动，而并非由数量因素所驱动。
第5章成本动因分析——作业成本管 理
表5-6 各种产品分配的制造成本
项目
甲产品
第一成本库 第二成本库 第三成本库 第四成本库
合计
300×3 000=900 000 5.5×100 000=550 000
1×50 000=50 000 16.875×20 000=337 500
1 837 500
产量
50 000
单位制造费用 单位直接成本
单位生产成本
36.75 14
50.75
单价
42
单位毛利
-8.75
毛利率
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二、作业成本法的发展
§ 1988年，库珀在《成本管理》夏季号上发 表了“一论以作业为基础的成本计算的兴 起：什么是以作业为基础的成本系统”，
§ 同年，库珀又在秋季号和冬季号《成本管 理》上两次论述ABC，题目分别是：“二论 ABC的兴起：何时需要ABC系统”、“三论 ABC系统的兴起：需要多少成本动因，如何 选择成本动因”。
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第三节 作业成本计算的理论基础
§ 库珀和卡普兰两位教授认为：从多维的角 度来看，企业的产品制造成本全是变动的， 因此应将成本划分为短期变动成本和长期 变动成本。短期变动成本即原来意义上的 变动成本。长期变动成本则是以作业 （Activity）为基础，它随作业消耗量的 变动而变动。
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
§ 库珀和卡普兰教授曾于1987年在一篇题为 “成本会计怎样系统地歪曲了产品成本” 的文章中提出了“成本动因”理论。该理 论认为：作业是一个组织内消耗资源的某 种活动或事项。作业是由产品引起的，而 作业又引起了资源的耗用；成本是由隐藏 其后的某种“推动力”所引起的。这种隐 藏在成本之后的推动力，就是“成本动 因”，或者说，成本动因就是推动成本发 生的因素。
（Homogenous cost pool）。 § 所谓同质成本，是指可用一个共同的成本动因解
释其成本变动的制造成本。 § 成本库确定后，就可以计算每一成本库单位成本
动因的成本，即成本库分摊率，其计算公式为： § 成本库分摊率=某成本库制造费用总额÷成本动
因数量
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
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第5章成本动因分析——作业成本管 理
§ [例5-1] 燕山高新技术有限公司仅生产甲、乙两 种产品，甲产品的结构要比乙产品复杂得多，两 种产品的单价分别为42元/件、25元/件。20*2年 甲、乙两种产品的产量分别为50 000件和500000 件，其所耗用的直接材料分别为600000元和 4200000元，直接人工分别为10000小时和50000 小时，小时工资率为10元/小时。甲、乙两产品 所耗用的制造费用及其作业量（假定作业被充分 利用）见表5-2、表5-3所示。