注册会计师审计案例分析（一）一、无形资产审计案例（一）案例线索及分析案例一：注册会计师张刚审计新兴公司会计报表时，理解到该公司3月1日购买某项专有技术，支付价款240万元，依照有关法律规定，该项无形资产有效使用年限为。

12月31日，公司与转让该技术单位发生合同纠纷，专有技术使用范畴也因受到一定限制而也许导致减值。

审计中未发现新兴公司进行账务解决。

案例一分析：《公司会计制度》第四十六条、《公司会计准则——无形资产》第十五条规定：无形资产成本，应自获得当月起在预测使用年限内分期平均摊销。

如果预测使用年限超过了有关合同规定受益年限或法律规定有效年限，该无形资产摊销年限按如下原则拟定：合同规定了受益年限但法律没有规定有效年限，摊销年限不应超过受益年限；合同没有规定受益年限但法律规定有效年限；摊销年限不应超过有效年限；合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限，摊销年限不应超过受益年限和有效年限两者之中较短者。

如果合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限，摊销年限不应超过。

《公司会计制度》第四十九条规定：无形资产应当按照账面价值与可收回金额孰低计量，对于可收回金额低于账面价值差额，应当计提无形资产减值准备。

据此，注册会计师张刚应进行如下审计解决：1.提请新兴公司在规定预测使用年限内平均摊销该项无形资产：当年应摊销额=（240÷10）÷12×10=20（万元）会计解决为：借：管理费用 200 000贷：无形资产 200 0002.提请新兴公司对该专有技术发生减值准备后也许收回金额计提无形资产减值准备。

经关于专业技术人员预计，预测可收回金额为50万元，为此，应进行如下会计解决：借：营业外支出 500 000贷：无形资产减值准备 500 0003.应将审验状况及被审计单位调节状况详细记录于审计工作底稿中。

4.如被审计单位回绝调节，审计人员应考虑出具保存意见或否定意见审计报告。

案例二：注册会计师李文审计大华公司会计报表时，理解到大华公司从当年初开始研究开发一项新技术，至9月10日研究成功，共发生开发费用150万元及律师费50万元。

为使该项新技术运用到生产中，大华公司发生有关费用30万元。

11月，大华公司与可可公司订立合同，将开发该项新技术出售给可可公司，双方合同价格400万元，可可公司于12月5日预付了300万元价款。

合同中规定，该项新技术出售给可可公司后，大华公司需继续提供售后服务，以保证可可公司使用该项技术所生产产品必要达到大华公司规定质量原则，如果1年内未能达到规定质量原则，可可公司有权原价返回大华公司。

案例二分析：《公司会计准则——无形资产》第十三条规定：自行开发并依法申请获得无形资产，其入账价值应按依法获得时发生注册费、律师费等费用拟定；依法申请获得前发生研究与开发费用，应于发生时确以为当期费用。

第十四条规定：无形资产在确认后发生支出，应在发生时确以为当斯费用。

第十九条规定：公司出租无形资产时，所获得租金应按《公司会计准则——收入》规定予以确认；同步，还应确认有关费用。

据此，注册会计师李文应进行如下审计解决：1.提请大华公司就无形资产价值确认、转让收入拟定等进行调节。

在确认无形资产专有技术时，作如下会计解决：借：无形资产 2 000 000贷：银行存款等科目 2 000 000支付确认无形资产后续支出时：借：管理费用 300 000贷：银行存款等科目 300 0002.依照合同规定，在大华公司对可可公司使用该项新技术后能否达到规定质量原则也许性不可拟定期，大华公司转让新技术重要风险和报酬并未转移，不能确认该项无形资产转让收入。

为此，提请大华公司作如下调节解决：借：其她业务收入 3 000 000贷：预收账款 3 000 000同步，调节已计算应交税金。

（二）案例评价无形资产是公司为了生产、经营由股东投入、自行创造、购入等到方式而持有无实物形态，但在一定期间能为公司带来经济利益流入非货币性长期资产。

在会计和审计实务中，无形资产确认应符合如下特性：一是无形资产不具备实物形态；二是无形资产属于非货币性长期资产；三是无形资产持有目是使用而不是出售；四是无形资产在创造经济利益方面存在不拟定性；五是无形资产获得具备有偿性。

由于无形资产价值具备相对不拟定性，注册会计师在审计中必要对其存在性、归属性和会计解决合法性予以一定关注。

无形资产审计可采用如下特殊审计程序：1.索取并审视被审计单位无形资产明细账，逐个检查与无形资产有关文献、资料，理解其内容和计价根据、所有权等。

2.审查无形资产当年增长，关注入账价值中资本化支出和费用划分与否合理。

3.审查无形资产摊销期间预计合理性及其本期摊销与否对的、会计解决与否合规。

4.检查无形资产减值准备计提状况。

5.审核本期无形资产转让、出租等处置合法性及其会计解决。

6.检查无形资产在资产负债表中与否恰当披露。

二、土地及土地使用权审计案例（一）案例线索及分析案例一：注册会计师吴生审计富达公司会计报表中固定资产项目时，发现土地资产价值1000万元，但未见公司建立有关固定资产卡片。

经向公司关于人员询问，初步确认系1997年全国“清产核资”对土地重估价值，并按照财政部财工字[1995]108号文献进行了会计解决。

案例一分析：财政部《关于国有公司清产核资中土地估价关于财务解决问题告知》[财工字（1995）108号]规定：公司土地估价应按照国家规定范畴，在弄清权属、界线和面积等基本状况基本上，根据国家统一土地估价技术原则进行，并按规定程序予以确认、批复；对于公司过去已作为固定资产单独入账土地，估价后，应按确认、批复价值调节账面价值，并按调节后账面价值单独入账，不计提折旧，调节后土地账面价值高于原账面价值某些，经清产核资机构会同同级财政部门批准后，作为国家投资，在资本公积中单独反映对于通过行政划拨方式依法获得土地，公司应按确认、批复价值，经清产核资机构会同同级财政部门批准后，作增长固定资产解决，同步增长国家资本公积金。

公司占用行政划拨土地在估价入账后，应在固定资产中单独反映，不计提折旧。

据此，注册会计师吴生应进行如下审计解决：1.获得并查阅富达公司1997年“清产核资”关于部门对土地估价成果批复文献。

2.获得并查阅本地土地管理部门颁发“土地使用证”。

3.依照上述查阅资料记录土地面积及价款等，与实际占用土地数量核对看与否一致；入账价值与否与财政部门文献规定一致。

4.提取被审计单位有关土地占用面积和土地使用证相应备查记录。

5.应将审验状况及被审计单位调节状况详细记录于审计工作底稿中。

6.注册会计师还应提请被审计单位注意土地资产不能计提固定资产折旧。

案例二：注册会计师吴生在审计富达公司会计报表中无形资产项目时，发现该公司无形资产中土地使用权价值计3000万元，其中原列“无形资产——西广场土地使用权”1500万元已于当年7月1日进行综合大楼建设。

富达公司每月按80万元摊销无形资产。

案例二分析：《公司会计制度》第四十七条规定：公司购入或以支付土地出让全方式获得土地使用权，在未开发或建造自用项当前，作为无形资产核算，并按本制度规定期限摊销。

房地产开发公司开发商品房时，应将土地使用权账面价值所有转入开发成本；公司因运用土地建造自用某项目时，将土地使用权账面价值所有转入在建工程成本。

据此，注册会计师吴生应对富达公司上述经济事项向被审计单位提出如下调节意见：1.7至12月已摊销“无形资产——西广场土地使用权”480万元应冲回：借：无形资产 4 800 000贷：管理费用 4 800 0002.将用于综合大楼建设西广场土地使用权账面价值转入“在建工程一综合大楼”相应工程成本中。

3.应将审验状况及被审计单位调节状况详细记录于审计工作底稿中。

4.如被审计单位回绝调节，审计人员应考虑出具保存意见或否定意见审计报告。

案例三：注册会计师吴生审计富达公司会计报表固定资产项目时，理解到富达公司当年报废第二生产车间厂房一栋，公司已按照《公司会计制度》规定通过固定资产清理进行了解决。

在查阅该项目固定资产清理资料时，注意到该厂房原值中涉及了所占用土地使用权100万元，按当时支付土地出让金购买土地使用权合同规定使用年限为50年计算，该土地剩余使用年限为。

案例三分析：财政部《实行＜公司会计制度＞及其有关准则问题解答》（财会［］43号）文规定：土地使用权转入房屋、建筑物价值后，其价值摊销年限如何拟定？答：公司以购入或支付土地出让金方式获得土地使用权账面价值，转入开发商品房成本，或转入在建工程成本后，其账面价值构成房屋、建筑物实际成本。

如果土地使用权预测使用年限高于房屋、建筑物预测使用年限，在预测该项房屋、建筑物净残值时，应当考虑土地使用权预测使用年限高于房屋、建筑物预测使用年限因素，并作为净残值预留，待该项房屋、建筑物报废时，将净残值中相称于尚可使用土地使用权价值某些，转入继续建造房屋、建筑物价值，如果不再继续建造房屋、建筑物，则将其价值转入无形资产进行摊销。

如公司将土地连同地上房屋、建筑物一并出售，按其账面价值结转固定资产清理。

执行《公司会计制度》前土地使用权价值作为无形资产核算而未转入所建造房屋、建筑物成我司，可不作调节，其土地使用权价值按照《公司会计制度》规定期限平均摊销。

据此，注册会计师吴生应进行如下审计解决：1.提请被审计单位在进行固定资产报废时，将尚可使用土地使用权价值某些转入无形资产，其调节价值为：100÷50×20＝40（万元），为此，建议富达公司作如下会计调节：借：无形资产——土地使用权 400 000贷：固定资产清理 400 000借：固定资产清理 400 000贷：营业外支出 400 0002.应将审验状况及被审计单位调节状况详细记录于审计工作底稿中。

3.如被审计单位回绝调节，审计人员应考虑出具保存意见或否定意见审计报告。

（二）案例评价国内实行土地社会主义公有制，即全民所有制和劳动群众集体所有制。

由于土地所有权为国家所有，按当前关于法规规定，除国有公司可以通过批准免费获得“划拨土地使用权”外，其她公司和单位土地使用权可以通过“评估作价入股”、缴纳“土地出让金”、缴纳“场地使用费”或订立租赁合同支付租全形式获得土地使用权。

因而，公司对土地获得和使用、权利和义务就构成了土地资产会计核算重要内容。

依照上述土地资产会计核算特殊性，注册会计师在审计实务中应从如下两个方面来实行土地资产审计程序：一是审计“固定资产——土地”特殊考虑。

注册会计师审计国有公司“固定资产——土地”项目时，必要通过获取审计证据确认其的确属于国有公司历史形成，或1997年“清产核资”过程中依照关于规定按评估价值50%入账确认数额；同步，还应向被审计单位获取关于土地管理部门颁发“土地使用证”，并验证其实际占用状况。