浅谈风险导向审计夏敏玲1朱 燕2收稿日期:2010-09-11作者简介:夏敏玲(1963-),女,九江职业大学经济管理学院副教授。

(1九江职业大学;2江西财经职业学院 江西九江 332000)摘要:2006年2月我国颁布了新的 注册会计师职业准则 ,强调了风险导向审计在我国的应用。

现代风险导向审计作为一种重要的审计理念和方法,在我国付诸实施无疑是审计史上的一次重大改革,它以审计风险理论作为基础,在审计过程的各个阶段都利用审计风险模型,对各种审计风险进行全面的、动态的分析与控制,并以此为基础恰当地计划和指导审计工作,从而高质量、低风险地完成审计任务,达到设定的审计目标。

本文从分析风险导向审计产生的原因入手,浅谈现代风险导向审计的特点以及风险导向审计在我国的适用性分析。

关键词:风险导向审计 审计风险 适用性分析中图分类号:F 239 0 文献标识码:A 文章编号:1673-4580(2010)04-0060-(03)20世纪60年代以来,审计技术和方法得到了极大的改进,审计职业界也颁布和修订了一系列准则,审计质量得到很大的提高。

但与此同时,世界各国控告审计人员的诉讼案件却急剧增加,审计人员面临!诉讼爆炸∀时代。

在美国,1960#1972年发生了181起针对审计人员的诉讼,1973#1985年发生了291起。

1985年以后,针对审计人员的诉讼越来越多,标的越来越大。

另据2002年10月美国 会计杂志 报道,审计人员正处于诉讼爆炸的时代,每年诉讼赔偿金额加私下了结的赔偿达800亿美元,相当于美国审计职业界国内收入的10%。

面对世界范围内诉讼浪潮,风险导向审计不失为一种全新有效的思路。

风险导向审计通过对被审计单位风险的评价,有利于回避高风险的委托业务,寻找高风险的审计事项,将有限的审计资源重点分配到风险较高的被测试事项上或最大限度地降低检查风险,使重大的差错和弊端能被揭露出来,使审计风险降低到可接受的水平。

一、风险导向审计产生的原因(一)审计期望差距的存在是风险导向审计产生的社会因素审计期望差距,指的是社会公众对审计应发挥作用的理解与审计人员行为结果及审计职业界自身对审计业绩看法之间的差异。

这种差异的存在,无论是对审计职业界还是对财务报表的使用者都是无益的。

实际上,自审计产生至今,审计始终处于一种被动状态,始终在为满足社会的需求而努力,但也始终无法达到完全满足社会需求的程度。

社会公众期望审计人员应能毫无遗漏地发现被审计单位中存在的严重舞弊行为。

但审计人员却认为,他们无法保证能够察觉所有舞弊行为。

即使是最勤勉的审计人员,也极易被管理人员的舞弊或包括第三方在内的欺诈所蒙蔽。

社会公众的利益需求是审计生存的基础。

若不迎合这种需求,审计要么被淘汰出社会经济权责结构,要么继续生存但面临大量诉讼。

显然,审计职业界积极和主动的选择应是寻找解决审计期望差距的途径。

这是风险导向审计产生的一个重要原因。

风险导向审计的优势在于,通过对审计单位风险的评价,有利于寻找高风险的审计项目,从而集中力量,最大限度地降低审计的检查风险,揭露重大的差错和舞弊,使审计风险降低到可接受的水平。

(二)审计组织的经济压力是风险导向审计产生的经济因素(总第159期)(Au tN 0159)2010年第4期N o ,4,2010九江学院学报(哲学社会科学版)Journal of Ji u jiang U n i ve rsity (Ph ilosophy and Soc i a l Sc i ence)随着经济的发展,民间审计领域面临着与其他经济领域同样的问题。

市场竞争的加剧,使会计师事务所的边际收益不断下降。

会计师事务所为了能在审计市场上保持自已的一席之地,维持期望的边际收益,其出路要么是增加审计收费,要么是努力提高效率降低审计成本。

显然,在一定的有序经济条件下,增加审计收费是困难。

为了生存和发展,审计人员就把目光转向降低审计成本方面。

由于决定审计成本高低的关键因素在于审计方法,审计人员就不得不去寻找效率更高的审计方法。

这就是说,审计人员为形成恰当的审计意见而收集充分、有效的审计证据时,必须按照最小成本支出的原则确定所需的审计程序。

即在保持各项具体审计活动必要效果的同时,努力追求最高的审计效率。

风险导向审计提供了一种既能保持审计效果又能提高审计效率的全新思路。

(三)系统导向审计的内在缺陷及解决方法是风险导向审计产生的技术因素一项有效的审计计划应能使审计人员掌握财务报表中可能发生的重大错报,并鉴别可能发生的重大错报表述类型,查明潜在风险。

但仅对内部控制系统的研究和评价,尚不足以制定完善的、符合审计目标的审计计划,审计人员的责任范围有必要扩大至整个内部控制整合框架的评价。

而风险导向审计评价内部控制整合框架的含义要比内部控制系统更广泛,它包括对控制环境的评估,因而能够更妥善地计划并据以确定将实施测试的性质、时间和范围。

另一方面,现代财务审计的一个显著特征是抽样审计。

抽样审计就不可避免地会有风险。

即使是全面审查,由于审计人员的技能和客观条件的限制,审计风险也是存在的。

审计职业界早就意识到了审计风险,但仅限于泛泛而谈,对于如何将其应用到具体的审计实践中,显得束手无策,特别是没有把风险和样本量的确定联系起来。

系统导向审计虽然提供了一种有用的方法体系,但不直接处理审计风险问题。

风险导向审计则通过审计风险模型,把风险量化,最终来决定抽样的样本量。

二、风险导向审计的特点(一)审计重心前移风险导向审计最大的特点是将审计重心放在事前的风险评估上,风险导向审计要求注册会计师围绕对被审计单位财务报表重大错报风险的识别、评估和应对,计划和实施审计工作。

审计工作从以审计测试为中心到以风险评估为中心,风险评估的结果决定了审计人员需要关注的高风险审计领域和重点审计项目、审计资源的分配、审计证据的数量和质量。

在风险评估的过程中更注重宏观因素分析,如:被审计单位所处的行业状况、法律环境与监管环境、被审计单位性质、被审计单位的目标和战略、被审计单位的内部控制等。

传统审计不能适应现代报表审计需要就在于其原有的风险评估不到位,未能有效发现高风险审计领域,造成审计过量或审计不足,现在大大加强了风险评估程序,真正体现了风险导向审计的理念。

(二)更加注重外部审计证据审计重心向风险评估转移导致风险评估程序显得至关重要,风险评估准确与否将直接影响到审计效果和审计效率。

风险评估在一定程度上带有一定的主观性,但必要的是审计证据是必不可少的,尤其是更加客观、真实的外部证据。

仅仅依靠被审计单位提供的内部证据来对风险进行评估,所得出来的结论是不完全可靠的。

所以,审计人员在搜集审计证据时不应只采用内部证据,而应更努力地获得相关的外部审计证据来对风险进行评估。

(三)在各个阶段都利用审计风险模型作出决策在风险导向审计中,审计人员在各个审计阶段,都分别以审计风险模型为主,分析评价各自的期望审计风险、固有风险、控制风险和检查风险,并在此基础上作出各项决策,从而能够全面控制审计风险。

制度基础审计模式中的审计风险模型是一维的,它只有一个决策目标#确定实质性测试所需的证据量,所涉及的风险层次和范围比较狭窄,而风险导向审计模式中的审计风险模型是二维的,它既包含了不同的风险要素,而且在不同审计阶段给各风险要素赋予了不同的内涵。

三、风险导向审计在我国的适用性分析(一)会计师事务所审计成本与效益问题实施风险导向审计模式的前提是成本能得到补偿。

现代风险导向审计模式在审计计划阶段和执行控制测试阶段,注册会计师关注的范围扩大,程度加深,导致工作时间和审计成本的增加,在市场竞争激烈的情况下,成本的增加往往不可能过渡到收费的同步增加。

此外,还需要一定的投∃61∃2010年第4期 九江学院学报入来培训注册会计师,使他们掌握业务流程和行业知识等有关方面的知识。

如果这些成本得不到补偿,就会使一部分中小会计师事务所在竞争中无法生存。

(二)信息系统的建设问题现代风险导向审计的重要特征是审计重心前移,注册会计师必须首先执行风险评估程序,充分了解客户整体经营环境,然后针对风险不同的客户、客户不同的风险领域,设计个性化的审计程序。

因此,会计师事务所必须建立强大的信息系统,以便注册会计师在风险评估时了解企业的战略、流程风险管理、业绩衡量等。

而目前国内很多事务所对行业风险和企业经营风险缺乏了解,客户的相关信息不够充分,信息系统的建设还达不到现代风险导向审计的要求,导致风险评估不准确。

因此,风险导向审计的运用仅限于老客户,对新客户还是将大量时间用于实质性测试。

(三)审计从业人员素质问题现代风险导向审计对审计从业人员的业务素质提出了新要求,不仅要具备丰富的审计理论和实践经验,还要具备必需的管理学知识和经济学知识,能够运用系统的、战略的观点充分了解、分析企业所处的宏观经济环境和行业发展状况,对有可能导致企业会计报表错报风险的内外部因素进行客观、系统的分析与评价,将审计视角扩展到内部控制以外,从较高层面上评估风险,而不是仅仅注重企业会计处理的细节。

(四)辅助审计软件的使用与完善问题现代风险导向审计方法中分析性程序占据非常重要的地位,辅助审计软件的使用在其中发挥着重要的作用。

西方发达国家大量运用分析性程序的条件是辅助审计程序的开发和运用,它可以直接对数据库进行加工分析,依据软件模型自行处理数据,使运用分析性测试程序成为节约成本的重要手段。

另外,采用审计软件使统计抽样的样本更具代表性,审计抽样风险可控,为风险导向审计提供了技术支持。

目前,我国在审计软件的开发和使用上不够理想,还有待提高,而且大部分注册会计师缺少相应的技术准备,在现阶段推行现代风险导向审计方法只能是一种愿望。

(五)现代审计风险模型可能引发道德风险问题风险评估所依靠的外部证据没有专门、固定的搜集途径,同时风险评估程序的主观性较强,没有一个客观和定量的标准,这使得风险评估程序具有不确定性的特性。

从法律角度无法判定注册会计师在执行风险评估程序过程中是否遵守职业道德规范、是否具备欺诈动机。

另一方面,注册会计师也可能存在侥幸心理,隐瞒重要的外部证据,将存在重大错报风险的领域评估为低风险,减少该领域的进一步审计程序。

特别是在我国关于注册会计师的法律责任的规定还缺乏可操作性、民事赔偿制度不够完善的国情下,实施现代审计风险导向模型可能导致出一系列的审计道德风险问题。

风险导向审计是一把双刃剑,一方面有助于提高审计效果和效率,另一方面又要求审计环境必须要与其适应,否则也不会达到好的审计效果。

目前在我国全面推行现代风险导向审计模式还受到许多制约,尽管它有很多优越之处,但在我国还不能够普遍推行。

当前我国独立审计准则主要是以制度基础审计模式为基础的,而且相当一部分从事小规模企业审计工作的会计师事务所和注册会计师,基本上仍然在运用账项基础审计模式。