借：衍生工具——远期外汇合同150 000 贷：公允价值变动损益150 000 在编制资产负债表时，“衍生工具”账户的借方余额150 000元 列示于资产负债表左方流动资产大项中的“其他流动资产”项目中。
交易性衍生金融工具会计
③ 3月31日合同到期，即期汇率为USD 1=CNY 6.57。A公 司按照USD 1=CNY 6.54的汇率购入300万美元，并按照3月31日 的即期汇率卖出300万美元，产生的收益计算如下：
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“衍生工具”账户的期末若为借方余额， 则反映企业衍生金融工具形成的资产的公允价 值；若为贷方余额，则反映企业衍生金融工具 形成的负债的公允价值。
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2. “公允价值变动损益”账户
“公允价值变动损益”账户用于 核算企业交易性金融资产、交易性金 融负债、采用公允价值模式计量的投 资性房地产、衍生工具、套期保值业 务中公允价值变动形成的应计入当期 损益的利得或损失。
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根据远期外汇合同的约定，A公司按USD 1=CNY 6.54的汇率购 入300万美元。2月 29日 30天的远期汇率为USD 1=CNY 6.59，可见 汇率上升了0.05。在预计汇率上升的情况下，A公司仍然按照合同中规 定的较低汇率购入美元，则产生的收益计算如下：
（6.59－6.54）×3 000 000＝150 000（元）2月29日的会计处 理如下：
GAOJI CAIWU KUAIJI
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本节主要阐述以交易为目的、为获取 差价而持有的远期合同、期货合同、互换 合同、期权合同这四类常见的衍生金融工 具的会计处理。
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一、 账户的设置 1. “衍生工具”账户
我国于2006年发布的《企业会计准则——应用指南》 规范了衍生金融工具的会计核算方法，指出为核算企业衍生 金融工具的公允价值及其变动形成的资产或负债，企业应当 设置“衍生工具”账户。但是，衍生金融工具作为套期工具 使用的，应该在“套期工具”账户中进行核算。
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二、 远期合同的会计处理
远期合同是买卖双方分别承诺在将来某一 特定时间购买和提供某种交易对象而达成的契 约。远期合同规定了将来交割的资产、交割的 日期、交割的价格和交割数量。合约条款根据 双方需求协商确定。远期合同一旦签订，双方 都必须承担合同中规定的义务，即按合同条款 办理交易对象的交割。
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资产负债表日，若衍生工具为金融资产，则 公允价值高于其账面余额的差额应借记“衍生工 具”账户，贷记“公允价值变动损益”账户；公 允价值低于其账面余额的，应编制相反的会计分 录。若衍生工具为金融负债，则公允价值高于其 账面余额的差额应借记“公允价值变动损益”账 户，贷记“衍生工具”账户；公允价值低于其账 面余额的，应编制相反的会计分录。
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企业在对衍生工具履约和终止确认时，若该 衍生工具表现为金融资产，则应将实际收到的金 额借记“银行存款”账户，按照衍生工具的账面 价值贷记“衍生工具”账户，按差额借记或贷记 “投资收益”账户；同时，将“公允价值变动损 益”账户中反映衍生工具公允价值变动的金额转 出，借记或贷记“公允价值变动损益”账户，贷 记或借记“投资收益”账户。
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在作为衍生工具的远期合同中，最常见的是远期外 汇合同。远期外汇合同是指客户与外汇经纪银行签订的由 银行按照双方约定的汇率在未来某一时间以一种货币兑换 另一种货币的契约。远期外汇合同在签订日合同双方的权 利和义务是对等的，其公允价值为零。因此，在远期外汇 合同签订日，合同双方在会计上不做任何账务处理，只在 备查簿中做备查登记。随着汇率的不断变化，当远期外汇 合同表现为资产或负债时，合同双方再在报表编制日确认 其作为资产或负债的公允价值。
（6.57－6.54）×3 000 000＝90 000（元） 3月31日的会计处理如下： 借：公允价值变动损益90 000 贷：衍生工具——远期外汇合同90 000 衍生工具——远期外汇合同90 000 借：公允价值变动损益90 000 贷：投资收益90 000
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【例7-2】
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“衍生工具”账户属于资产和负债的共同类账户，既可以用 于核算资产，也可以用于核算负债。该账户按衍生工具类别分别 进行明细分类核算。企业在取得衍生工具时，应按其公允价值借 记“衍生工具”账户；按发生的交易费用借记“投资收益”账户； 按实际支付的金额贷记“银行存款”等账户。资产负债表日，企 业应按衍生工具的公允价值高于其账面余额的差额借记“衍生工 具”账户，同时贷记“公允价值变动损益”账户。公允价值低于 其账面余额的，应编制相反的会计分录。企业对衍生工具终止确 认时，应借记或贷记“衍生工具”账户。
① 2月1日，A公司无须进行会计处理。 ② 根据远期外汇合同的约定，A公司按USD 1=CNY 6.54的汇 率购入300万美元。2月 29日30天的远期汇率为USD 1=CNY 6.52， 可见汇率下降了0.02。
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③ 在预计汇率下降的情况下，A公司选择于2月29 日以150 000元的价格出售此合同，则会计处理如下：
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若该衍生工具表现为金融负债，则应按照衍生工 具的账面价值借记“衍生工具”账户与贷记“银行存 款”账户，按差额借记或贷记“投资收益”账户；同 时，将“公允价值变动损益”账户中反映衍生工具公 允价值变动的金额转出，贷记或借记“公允价值变动 损益”账户，借记或贷记“投资收益”账户。
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【例7-1】
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① 2月1日,A公司与外汇经纪银行签订远期外 汇合同时，风险与收益是对等的。此合同的公允价 值为零，无须进行会计处理。
② 对于远期外汇合同而言，合同的公允价值 取决于合同净头寸的金合同的 净头寸为150 000元。