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五、审计程序和方法（一）
（一）概述 效益审计可以按审计目的分为两类： 经济性—侧重于资源消耗 管理审计 效率性—侧重于管理程序 （客户中心） 效果性—侧重于期望目标 效果审计 （立法中心） 管理审计服务于被审机构和项目的“增值”，效 果审计服务于对公共责任的检查，对于外部审计后 者用得较多。
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（二）背景
1、国外绩效审计的产生发展 （1）二战后财政支出和纳税规模扩大； （2）政府预算制度改革 由传统的资金规模预算改为零基预算： ——项目（机构）的资金预算 ——支出项目的法定目标（机构的管理目标）； （3）公众民主意识（公共责任观念）的增强 ——杨时展的“三阶段论”； （4）各国政治体制不同，尤其是国家审计法律 地位不同，导致绩效审计发展不平衡；
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三、（三）
（3）缺乏法律依据 ——审计机关的行为是政府行为（我国），必须 有法律依据； ——各国法律对审计机关职责的授权程度不同； ——我国的效益审计处于非完全授权的状态； ——效益审计可能遭遇越权审计的风险； ——解决途径： 延伸审计（在现有职责中寻找突破口） 补充授权（行政法规或部门规章） 修订法律（修改审计法）
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（二）绩效审计的对象
审计对象客体 ——政府机关或事业单位（统称机构） 是公共资源的使用、管理、支配者； 预期目标为管理目标或法定职责。 ——预算支出项目和投资项目（统称项目） 被审单位为项目的管理部门和实施单位； 预期目标为项目的法定目标； 例如：退耕还林（还草）项目的法定目标 是在规定期间内完成退耕的面积和质量标准。
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（二）实施方案
除6号令一般要求外，应该包括： 1、审计范围，被审单位和延伸调查范围。 2、评价标准的选择，包括被审计项目的预期目标。
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（三）审计报告
除6号令一般要求外，我国的实务惯例是： 1、情况段：被审项目概况、审计项目概况（可作前言） 2、评价段：就审计范围和目的作全面评价 3、问题（发现）段（详细） 4、建议段：包括对政府宏观管理的建议、对被审项目 的建议。 如果是长式报告，可以设内容摘要。 合法性问题与效益有关的要反映，并分析其对效益的影 响。
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（三）编制项目计划（方案）
1、审计实施方案的理论实质 （1）实施审计的事前规划； （2）选择耗用资源少而效用大的最优方案。 2、实施方案的基本内容： （1）确认审计目的和审计范围（时间和事项）； （2）开发审计框架和筹划 （包括准则、方法、标准、数据收集等） （3）确定审计的质量保证、时间表和资源配置。
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（四）审计范围
（2）项目的管理有效性 例如：退耕还林（还草）专项资金项目： 项目管理部门 （监督管理） 项目实施单位 财政部（拨款） （资金拨付到位） 省、市、县 国家林业局 （配套资金到位） 林业部门 （组织实施） （可行性论证） 乡、镇政府 国家计委 （工程、采购招投标）村、农户 （审批项目）
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（三）项目计划（方案）
4、编制审计方案的步骤（INTOSAI） （1）收集被审项目的信息（知识和问题）； （2）确定审计目标、范围和标准（使用者的需 求）；（立法中心和客户中心使用者不同） （3）初步分析，确定需采取的方式和审计测 试的范围和性质； （4）人员分工、经费预算和时间安排； （5）与被审项目管理层就目标、范围和标准进 行讨论协商。
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（一）客观基础
2、公共资源责任的形成
所有权：国家和 社会公众 民选立法 机构 承担公共 资源责任 管理、使用：政府机关和事业单位 支配权：
公共 资源
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（一）客观基础
3、检查公共责任是政府绩效审计的客观基础 （1）由审计机关代表公共资源所有者，对使用 、管理、支配者公共资源责任的履行情况进行 检查； （2）检查公共责任是现代国家审计的本质； （3）有利于降低交易成本。 （4）公共资源的所有者需要通过审计获得政府、 事业单位公共资源责任履行情况的信息，用于进行 财政支出方面的决策。
政府投资项目效益审计
南京审计学院 陈思维 2007年11月
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一、客观基础和背景
（一）政府绩效审计的客观基础 1、公共资源——所有权属于国家和社会公众的 资源。 （1）广义公共资源包括：土地、森林、矿山、 海洋、环境、物种等； （2）狭义公共资源包括：国有资产、财政资金等。 在国外，政府绩效审计已经涉及广义的公共资源； 在我国，受到法律环境的限制，效益审计暂时 只涉及狭义的公共资源。
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（一）概述
一个完整的效益审计过程，可以包括以下步骤： 1、战略规划—选择效益审计的项目（领域） 2、初步研究—审前调查 意义：是否立项（开展全面审计）的依据； 编制审计方案（计划）的依据。 3、审计方案（工作计划）--确定效果及目标体系 4、信息收集与分析—测算指标、评价效果 5、报告和传递审计结果 6、后续审计
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二、效益审计的理论结构 (一）绩效审计的定义
（1）一组同义词：国外流行的叫法 ——“货币价值审计”（Value for Money) ——绩效审计（Performance Auditing ) ——综合审计（Comprehensive Auditing ) （2）1986年悉尼会议上对绩效审计提出的定义： “对公营部门管理的经济、效率、效果性的评价” （3）我国的效益审计可定义为：由国家审计机关 对政府机关和事业单位以及它们所管理、实施的 预算支出项目的经济、效率和效果性进行独立监督 和评价的活动。
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（二）初步研究
3、审前调查的渠道（INTOSAI） （下列渠道的选择应考虑成本效益原则） （1）法律文件或政府决策文件； （2）近期的审计报告和评估结果； （3）科学研究和相关调查； （4）项目可行性研究报告和机构章程； （5）年度报告和管理层会议记录； （6）与被审项目（机构）管理层或利害关系人 的讨论； （7）管理信息系统等。
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（五）审计评价标准
1、评价标准的内容 （1）预期目标实现评价的标准 （2）管理有效性的评价的标准 ——前期决策管理：决策程序、内容和方法 ——工程建设管理：招投标、合同、质量、工期 ——资金财务管理：资金到位使用、概算执行、 财务核算监督等； ——后期营运管理：管理方式、社会经济效果 2、评价标准的不确定性 ——审计风险的防范
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（四）审计方法
除常规审计方法外，还包括效益审计的特有方法： 1、与管理层讨论（访谈）； 2、调查表（问卷）； 3、利用专家工作（专业技术性）； 4、统计数据测算指标； 5、查阅文件资料（会议记录、决策文件等）。
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（二）初步研究（审前调查）
1、初步研究的目的：确定开展全面审计的前提 是否存在， 为编制审计计划提供依据。 2、初步研究的内容（亚审附件3） （1）被审项目的管理、实施机构及权限； （2）项目的效益目标； （3）有关部门和单位的责任关系； （4）项目和利益关系方的内、外环境； （5）影响项目执行的限制因素； （6）管理过程和运作情况； （7）项目有关的公共资源等。
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（三）选择的标准
（3）议会和社会公众关注的程度 （包括政府和新闻媒体）； （4）增值性，即节约资源或改进服务质量的空间 和潜力； （5）对审计风险的初步评估，包括 ——审计主体的资源和能力； ——预期效果（法定职责目标）是否明确； ——评价标准是否明确； ——收集资料的技术要求和难易程度等。
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三、局限性和风险（一）
1、被审项目或机构的预期目标难以确定 例：某医院内设自助餐厅明年亏损几十万元，审 计人员与有关人员讨论的结果如下； 医院院长： 工作效率目标 营养学家： 健康、营养目标 医院员工： 福利目标 餐厅经理： 就业目标 防范对策：尽量采用权威性的目标来源，例如： 医院管理层关于设立餐厅的决策文件； 自助餐厅的章程等。
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（二）选择的背景和步骤
（1）选择的背景 ——效益审计不属于常规审计，立项需要选择； ——审计对象众多（机构和项目）和审计资源不 足存在矛盾，选择有利于审计资源利用效率提高； ——编制年度审计项目计划（战略规划）的需要。 （2）选择的步骤（INTOSAI） ——确定进行选择的潜在审计领域； ——建立用于选择的标准； ——确认用于选择的主要信息渠道。
1、国外的选题范围很广泛 ——英国审计署对苏格兰博物馆和艺术馆的服务 和收藏品的安全性进行审计； ——对入境机场口岸工作效率的审计，涉及到口 岸员工和入境旅客的人数比例、员工休病假的时 间占全部工作时间的比率等； ——英国审计署对肥胖问题的效益审计，指出因 为国人体重超标，国家每年增加15亿英镑的医疗 支出，还提出了一些减少和防范肥胖的措施。
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（三）审计的主体和目的
1、审计主体：国家审计机关 在国外也有委托或聘用职业中介组织的做法。 2、审计目的： ——直接目的：经济、效率、效果性 ——最终目的：检查公共资源责任，加强人大的 立法监督； ——最终目的：促使公共资源利用效益提高。
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（四）审计范围
1、对预算支出项目审计的审计范围 （1）项目的预期目标的实现程度 法律文件规定的法定目标 （零基预算） 预算支出的 可行性研究设计的目标 预期目标 专家推荐的目标 决策文件规定的目标
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三、（二）
2、评价体系和审计程序不确定 （1）效益审计的对象差异很大，表现为环境、目标、 职责、所使用的资源、提供的服务、管理方式等。 （2）与企业相比，评价体系的不统一,有两种风险： ——评价指标的确定受主观影响大； ——评价结果不为被审单位（项目）管理层接受。
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