第二章现代风险导向审计基本理论
2.1 现代风险导向审计的基本内涵、特征
现代风险导审计简称为RBSS(Risk-Based Strategic Systems Audit Approach)，是一种广元化的风险观念，而传统风险导向审计模式是一种狭义的“会计视角”，它要求注册会计师仅仅关注与会计报表有关的重大错报行为，即关注财务数据的真实性，而很少关注被审计客户的战略风险和经营环节问题，因而其实际效果较差。

而现代风险导向审计模式的基本思路在于:注册会计师要想控制审计风险，必须站得高、看的远。

它要求注册会计师应该从更高视角去审视被审计客户的经营风险，从源头上找寻滋生会计舞弊的种种迹象，以最大限度地识别被审计客户会计报表中的重大错报问题。

2.1.1 现代风险导向审计的基本内涵
l、理论假设。

现代风险导向审计的理论假设：在复杂激烈的市场竞争环境下，被审计单位出现经营业绩下滑将会影响其战略目标的实现。

面对严格的市场监管和社会各方压力，被审计单位的管理层就很可能会产生利用财务报告舞弊以掩盖经营不利的动机。

基于此假设，审计风险与被审计单位的战略经营风险密切相关，战略经营风险总是直接或间接地影响审计风险。

因此，有效的审计需要审计师站得高、看得远，从源头上寻找可能产生舞弊的根源，从而更有效地评价财务报告的重大错报风险。

2、核心思想。

现代风险导向审计以战略观和系统观指导重大错报风险评估和整个审计流程，因此又被称为风险基础战略系统审计方法(risk-based strategic-systems audit approach)其核心思想可以概括为：审计风险主要来源于企业财务报告的错报风险，而错报风险主要来源于整个企业的经营风险，因此，有效的审计应该是建立在对企业所处社会和行业的宏观环境、战略目标和关键经营环节分析的基础上，采用战略系统分析和环节分析对被审计单位经营风险进行综合评价．以确定实质性测试的范围、时间和程序。

概括来说，现代风险导向审计是指审计师通过确定剩余风险，执行追加审计程序，从而将剩余风险降低到可接受水平的一种审计方法和技术。

现代风险导向审计主要具有以下几方面的涵义；
(1)现代风险导向审计需要将被审计单位与外部的环境联系起来，作为
整个社会的一个有机组成部分。

(2)现代风险导向审计强调运用分析程序来识别可能存在的重大错报风
险。

(3)现代风险导向审计扩大了审计证据的范围。

“中国注册会计师准则
规定审计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务
报表依据的会计分录中含有的信息和其他信息。

可用做审计证据的其他信息
包括注册会计师从被审计单位内部或者外部获取的会计记录以外的信息。

”由此可见，除了实施控制测试和实质性程序获取的证据外，了解企业及其环境
获取的证据也属于审计证据。

(4)虽然现代审计风险模型在形式上有所简化，但是审计风险的内涵和
外延扩大了，除了认定层次风险之外还包含会计报表整体层次风险。

认定层
次风险是指交易类别、账户余额、披露和其他相关具体认定层次的风险；会
计报表整体层次风险主要指战略经营风险。

(5)现代风险导向审计在审计程序上遵循“自上而下和自下而上相结合”的逻辑结构，并从整体上把握经营风险和审计风险。

2.1.2 现代风险导向审计的特征
1、现代风险导向审计在审计程序上主要以风险评估为中心，将风险的识
别和评估贯穿于审计的全过程，加强了风险评估程序，体现了风险导向审计
的真正理念。

2、现代风险导向审计模式以发现管理层舞弊为出发点，将联合风险作为风险评估重心。

在风险评估过程中，审计师从经营风险入手并考虑各个方面的风险因素，进行综合风险的分析，间接地对审计风险进行评估，经营风险是现代风险导向审计中最重要的风险。

3、现代风险导向审计采取以分析程序为中心，辅助使用询问、检查、观
察、穿行测试等其他手段的方法。

风险评估的分析对象也由财务信息扩展到
了非财务信息，且分析方法工具多样化，如战略分析、绩效分析。

4、现代风险导向审计引入了先进的管理理论，如战略管理理论和系统论。

将环境变量引入审计风险模型，从源头和宏观的层面上判断和发现财务报表
中存在的重大错报。

5、现代风险导向审计要求审计师的知识结构更广泛，更复杂，更专业，
达到一个复合型人才的标准。

审计师不但需要精通审计知识，而且要熟练各
个层面的风险评估和分析方法，先进的管理学工具，同时要关注行业和管制
环境的动态、市场经济的规律、国家的财政、贸易、货币政策及法律的变动
等领域的知识信息，最重要的是要具备职业判断能力。

6、现代风险导向审计采用个性化的审计测试程序。

审计师根据风险评估
的结果制定审计测试程序，客户不同风险不同，同一客户又存在不同的风险
领域，相应的审计测试程序也就不尽相同。

美国新舞弊审计准则已要求会计
师对可能重大的错报采取出其不意的审计程序，如，盘点存货不通知被审计
单位；美国审计准则已要求会计师对风险特别显著的领域采用非常规审计程序，审计测试程序个性化克服了传统风险导向审计的测试的缺陷。

2.2 现代风险导向审计的理论基础
战略管理理论和系统论为从分析企业环境、企业经营战略及经营活动入
手开展审计提供了理论依据。

因此，也就构成了现代风险导向审计的理论基础。

2.2.1 战略管理理论
20世纪末，现代信息技术的进步伴随着管理的创新。

以迈克尔·波特为
代表的战略管理理论对现代风险导向审计产生了重要影响，它引导着审计模
式从传统风险导向审计向现代风险导向审计的发展。

该理论产生于20世纪60
年代，发展于70到80年代，后来由于无法应对现实阿题而陷入困境。

然而，
随着该理论的不断修正与丰富，20世纪90年代企业战略管理再度兴起，管理
学家约翰·伯恩认为，战略管理是当今最为重要的管理问题，而且在今后也
仍将如此。

该理论最突出的特点是它趋向于动态战略和战略弹性。

没有任何
一个战略能单独形成永久的竞争优势，企业必须不断分析可能的机遇，消除
可能的风险，不断改变其战略、资源及能力以便适应环境的千变万化。

就其
与公司财务的联系而言，公司战略是为了应对风险、创造公司价值。

公司战
略通过经营活动加以实施，公司的会计报表是经营活动的副产品，所以会计
报表要受公司经济环境和公司经营战略的影响。

审计人员必须首先理解企业
发展所依存的环境、基于环境而制定的发展战略及相关的风险与控制，从而
才能考虑对会计报表认定的影响，否则将只见树木不见森林，无法对企业会
计报表作出正确判断。

同时，战略管理理论中的PEST分析法、结构分析法
及SWOT分析法等也为注册会计师对企业战略的分析提供了工具。

2.2.2系统论
系统论是研究系统的理论。

系统是指若干因素以一定结构形式联结构成
的具有某种功能的有机整体。

其核心思想：5系统是一个整体。

贝塔朗强调任何系统都是一个有机整体，它不是各个部分的机械组合或简单相加，系统的整体功能是各要素在孤立状态下所没有的。

系统的基本思想方法，就是把研究和处理的对象当作一个系统，分析系统的结构和功能，研究系统、要素、环境三者的相互关系和变动的规律性，并以系统的观点看问题。

世界上任何事物都可以看成是一个系统，系统论反映了现代科学发展的趋势，反映了社会化大生产的特点，反映了现代社会生活的复杂性，从而促进了审计科学的发展。