第一章总论第二章注册会计师的服务范围及其规范四.简答题☐1．针对（1）-（5）事项，分别回答注册会计师为保持独立性是否应该回避，为什么？针对（6）、（7）事项，指出事务所的独立性是否受到损害，并说明理由☐（1）注册会计师李豪的女儿向银行申请房屋抵押贷款时，按照正常的贷款程序、条件和要求由华兴公司作为其贷款担保人贷款，事务所委派李豪审计华兴公司2007年度的会计报表。

事项（1）可以不回避，因为鉴证小组成员或其直系家属从银行或类似机构等鉴证客户取得贷款，或由这些客户作为贷款担保人时，只要贷款是按照正常的贷款程序、条件和要求进行的，就不会对独立性产生威协。

☐（2）注册会计师李豪的妻子拥有华兴公司超过5%的股权，华兴公司聘请李豪审计其2007年度的会计报表。

事项（2）中注册会计师李豪与华兴公司存在重大的直接经济利益关系，影响独立性，应当回避，但李豪所在的会计师事务所还可以承担此业务，会计师事务所可以委派其他具有胜任能力的注册会计师审计华兴公司2007年度会计报表，并注意消除李豪对此业务的影响。

（3）华兴公司聘请注册会计师李豪审计其2007年度的会计报表，李豪妻子的弟弟担任华兴公司的独立董事。

事项（3）李豪妻子的弟弟与注册会计师存在关联关系，影响独立性，应当回避，但李豪所在的事务所还可以承担此业务，事务所可以委派其他具有胜任能力的注册会计师审计华兴公司2007年度会计报表，并注意消除李豪对此业务的影响。

（4）注册会计师李豪长期为华兴公司代理记账和代编会计报表，华兴公司聘请李豪审计其2007年度的会计报表。

事项（4）中注册会计师李豪长期为华兴公司代理记账和代编会计报表，此业务虽属于咨询服务业务，但与财务报表审计业务是不相容业务，容易产生自我评价的风险，应当回避，但李豪所在的会计师事务所还可以承担此业务，会计师事务所可以委派其他具有胜任能力的注册会计师审计华兴公司2006年度会计报表，并注意消除李豪对此业务的影响。

（5）华兴公司聘请注册会计师李豪审计其2007年度的会计报表，华兴公司是一家股份制商业银行，曾长期为李豪父亲担任董事长的公司提供贷款业务。

事项（5）中华兴公司给注册会计师李豪父亲担任董事长的公司提供贷款业务，属于正常的业务往来，不影响独立性，注册会计师李豪仍然承担审计华兴公司2007年度的会计报表。

（6）由于华兴公司降低2007年度会计报表审计费用近1/3，导致会计师事务所审计收入不能弥补审计成本，会计师事务所决定不再对华兴公司下属的2个重要销售分公司进行审计，并以审计范围受限为由出具了保留意见的审计报告。

事项（6）损害独立性，由于会计师事务所受到降低收费的压力而人为地、不恰当地缩小了工作范围，难以形成正确的审计结论，属于外界压力对独立性的损害。

（7）会计师事务所针对审计过程中发现的问题，向华兴公司提出了会计政策选用和会计处理调整的建议，并协助其解决相关账户的调整问题。

事项（7）不损害独立性。

向客户提出政策选用和会计处理调整的建议、协助客户解决相关账户的调整问题，均属于审计业务应当提供的常规工作。

案例—南方保健审计失败案例☐2003年3月18日，美国最大的医疗保健公司——南方保健会计造假丑闻败露。

该公司在1997至2002年上半年期间，虚构了24．69亿美元的利润，虚假利润相当于该期间实际利润（-1000万美元）的247倍。

这是萨班斯-奥克斯利法案颁布后，美国上市公司曝光的第一大舞弊案，倍受各界瞩目。

为其财务报表进行审计，并连续多年签发“干净”审计报告的安永会计师事务所（以下简称安永），也将自己置于风口浪尖上。

☐南方保健使用的最主要造假手段是通过“契约调整”（Contractual Adjustment）这一收入备抵账户进行利润操纵。

“契约调整”是营业收入的一个备抵账户，用于估算南方保健向病人投保的医疗保险机构开出的账单与医疗保险机构预计将实际支付的账款之间的差额，营业收入总额减去“契约调整”的借方余额，在南方保健的收益表上反映为营业收入净额。

☐这一账户的数字需要南方保健高管人员进行估计和判断，具有很大的不确定性。

南方保健的高管人员恰恰利用这一特点，通过毫无根据地贷记“契约调整”账户，虚增收入，蓄意调节利润。

而为了不使虚增的收入露出破绽，南方保健又专门设立了“AP汇总”这一科目以配合收入的调整。

“AP 汇总”作为固定资产和无形资产的次级明细户存在，用以记录“契约调整”对应的资产增加额。

☐一、本不该发生的审计失败☐1．安永忽略了若干财务预警信号☐早在安永为南方保健2001年度的财务报告签发无保留审计意见之前，就有许多迹象表明南方保健可能存在欺诈和舞弊行为。

安永本应根据这些迹象，保持应有的职业审慎，对南方保健管理当局是否诚信，其提供的财务报表是否存在因舞弊而导致重大错报和漏报，予以充分关注。

甚至已接到雇员关于财务舞弊的举报，安永的注册会计师仍然没有采取必要措施，以至于错失了发现南方保健大规模会计造假的机会。

例如：☐——2001年，南方保健被指控开给“老年人医疗保险计划”（Medicare）的账单一直过高，具欺诈性。

同年12月，它同意支付790万美元以了结Medicare对它的起诉。

在2001年度审计现场工作结束前3个月，司法部展开对南方保健欺诈案件的调查，就已经向安永发出了强烈的警示信号。

虽然Medicare欺诈案本身并不意味着南方保健一定存在会计舞弊，但足以使安永对南方保健管理当局的诚信经营产生质疑，安永的注册会计师本应在年度审计时提高执业谨慎，加大对相关科目的审查力度。

☐——2002年8月，南方保健对外发布公告，称Medicare对有关理疗门诊服务付款政策的调整每年会影响公司利润达1．75亿美元。

事实上，根据医疗行业的普遍情况，Medicare政策的变化并不足以对南方保健的经营产生如此巨大的影响。

这一消息公布的当天即遭到投资者和债权人的一片嘘声。

一些财务分析师质疑南方保健此举的意图是旨在降低华尔街的预期，掩饰其经营力不从心的迹象。

☐——南方保健审计小组成员之一、安永的主审合伙人James Lamphron在法庭上作证时承认曾收到过一份电子邮件，警告南方保健可能存在会计舞弊。

该电子邮件提醒安永的注册会计师们特别注意审查三个特殊的会计账户，其中就包括“契约调整”和“AP汇总”这两个被用于造假的账户。

在收到该电子邮件后，Lamphron向南方保健的首席财务官William Owens 求证。

Owens的解释是，电子邮件的署名人Michael Vines是南方保健会计部一个“对自己工作不满意的牢骚狂”。

Lamphron轻信了Owens的解释，审计小组在未经任何详细调查的情况下，草率地下了结论：“南方保健没做错什么事。

”☐——南方保健的内部审计人员曾向安永的另一位主审合伙人William C．Miller抱怨，作为内审人员，他们长年不被允许接触南方保健的主要账簿资料。

这种缺乏内部控制的现象却没有引起安永应有的重视。

☐——与同行业的其他企业相比，南方保健通过收购迅速扩张，利润率的成长也异常迅猛。

2000年该公司的税前收益比1999年增长了一倍多，达到5.59亿美元，但营业收入仅增长了3%。

2001年的税前收益接近1999年的两倍，而销售额只增长了8%。

☐——在南方保健，创始人兼首席执行官Scrushy在公司内外均以集权式的铁腕管理风格著称。

而且，南方保健的一些董事，包括审计委员会的两名成员，也都与公司存在明显的业务关系。

根据美国注册会计师协会颁布的"财务报表审计中对舞弊的考虑"（原为1996年颁布的第82号准则，2002年10月被第99号取代），注册会计师在对内部控制进行了解时，应充分关注被审计单位管理当局是否存在由一个人或一个小团体独掌大权，董事会或审计委员会对其监督是否存在软弱无能的现象。

此外，如果董事与公司存在不正当的关联方交易，审计准则也同样视其为欺诈存在的迹象之一。

令人遗憾的是，长年为南方保健执行审计业务的安永注册会计师们却对上述事实熟视无睹。

☐2．显失审慎的注册会计师☐据《华尔街日报》的报道，安永参与南方保健审计的多位注册会计师明显缺乏应有的职业审慎：☐——安永的主审合伙人Miller证实，在南方保健执行审计时，审计小组需要的资料只能向南方保健指定的两名现已认罪的财务主管Emery Harris和Rebecca K．Morgan索要。

审计小组几乎不与其他会计人员进行交谈、询问或索要资料。

对于南方保健这种不合理的限制，安永竟然屈从。

☐——SEC和司法部的调查结果显示，南方保健虚增了3亿美元的现金。

第三章审计目标练习题世界著名公司之会计造假案早在20世纪30年代，国外发生的一些股份公司会计造假案加速了人们对审计风险的认识。

到了20世纪70年代以后，西方国家审计诉讼案件大增，赔偿额也越来越大。

1993年，美国的一个州法院做出决定，要求普华会计师事务所赔偿渣打银行3.38亿美元的损失。

然而，尽管这样，公司造假、审计失败案还是层次不穷，一个个丑闻震惊世界。

1、施乐公司案。

2002年4月，美国证券交易委员会（SEC）宣布，施乐公司在1997年～2000年4月间总共虚报了近30亿美元的营业收入和15亿美元的税前利润。

受施乐公司的影响，美国股市全面下跌。

2、世界通信公司案。

2002年6月25日，美国国家广播公司有线电视网公布，世界通信公司自2001年年初至2002年第一季度，通过将一般性费用支出计入资本项目的不正当手段，共虚增收入38.52亿美元，虚增利润16亿多美元。

3、默克制药公司案。

2002 年7月7日，美国《华尔街日报》报道，药品制造业巨头默克（Merck）公司财务营业收入中有124亿美元的营业收入并不是其负责的企业和健康保险公司梅德科（Medco）药房的实际所得，通常，梅德科药房代收病人自付额，然后转交给保险公司，但是梅德科却在1999～2001年间将其列为营业收入，然后等转交出去时再列为费用支出，因此虚报124亿美元的营业收入。

这一系列重大会计造假事件沉重地打击了投资者的信心，并对美国、乃至全球经济造成了极大的破坏。

作为一系列会计丑闻主角之一的会计师事务所在这场危机中遭受了巨大的冲击，整个审计行业不得不重新审视自己的行为，看看其确定的审计目标是否符合社会公众的期望。

20世纪30年代开始，审计目标不再局限于查错防弊和为社会提供公证，而是向管理领域有所深入和发展。

无论从理论上，还是从社会实践上，我们都看到将验证财务报表的合法性和公允性作为审计目标，这与社会公众的期望有很大的偏差。

公众不仅期望审计人员能够合理保证财务报表的合法性、公允性，而且还希望审计人员在出具审计报告的同时，提出改进经营管理的意见。

因此，为了实现这些审计目标，注册会计师就必须事先了解被审计单位及其环境，实施风险评估程序，以此为基础来保证整个审计过程的成功。