作业成本法及案例分析
－－基于粮食流通企业
作业成本法理论发展
1952年，埃里克·科勒－《会计师词典》，首次 提出了作业、作业帐户、作业会计等概念。
1971年，乔治·斯托布斯－《作业成本计算和投 入产出会计》，对“作业”、“成本”、“作 业会计”、“作业投入产出系统”等概念作了 全面、系统的讨论。
粮食流通企业作业成本法案例分析
计算各品种成本，
小麦 稻谷 玉米
作业成本 订单作业 购销作业 仓储作业 调运作业 结算作业
订单作业 购销作业 仓储作业 调运作业 结算作业
订单作业 购销作业 仓储作业 调运作业 结算作业
作业成本分配 545.45 1090.88 2.67 1.13 327.27 小计 545.45 1090.88 2.67 1.13 327.27 小计 545.45 1090.88 2.67 1.13 327.27 小计
269800元。按照传统方法分配费用、计算利润如下：
品种 数量 工资 小麦 1.3 13910 稻谷 0.6 6420 玉米 2.1 22470 合计 4 42800
装卸费 13000 6000 21000 40000
保管费 32500 15000 52500 100000
招待费 28275 13050 45675 87000
（二）用数量来计量所有的资源产出量。RCA将同类生产能力合 并到一个资源库中进行计量，并以数量为基础计量资源库的产出 量，同时与和费用相互联系。
（三）在RCA的资源库中，所有费用均被划分为固定成本和变动 成本两大部分，即反映各项成本固有的初始性态，又满足反映资 源在消耗过程中的性态变化的要求。
粮食流通企业作业成本法案例分析
品种 小麦 稻谷 玉米 合计
数量 1.3 0.6 2.1 4
收入 2456.8 1047.36 3527.47 7031.63
成本 2449.18 1044.24 3520.91 7011.33
费用 6.9 4.24 15.83 26.98
利润 0.72 -1.12 -9.28 -9.68
可见按作业成本法分配的费用与按数量分配有较大的 差异。按数量分配的费用不能准确的反映实际消耗资 源。从品种看，玉米经营消耗资源太多，应适当减少 玉米经营量，增加小麦经营量。从作业看，仓储作业 调运作业均为非增值作业。本例没有考虑库存周转、 平均储存量等因素，但在实际中，应加快库存周转、 提高调运效率以降低非增值作业对盈利能力的影响。
1988 年，库伯和卡普兰发展了斯托布斯的思想， 提出了以作业为基础的成本计算－Activity Based Costing，简称ABC法。
作业成本法概念
作业成本法－以作业为核心，将耗用资源成本 计入企业有关作业，再根据作业成本动因，将 作业成本分配给成本对象的成本计算方法。
作业是指需要进行操作并因此消耗资源的流程 或程序。
作业成本法缺陷
作业成本法的基本思路是产品消耗作业，作业消耗资源，以作业 为核心，忽视了资源成本的计算。
1、先将资源消耗的价值和数量，归集到作业；再将作业成本分配 到产品，不能反映产品消耗资源数量。
2、没有直接表示出资源要素之间的相互关系，即投入和产出之间 的相互关系。由于资源的种类数量庞大，采取“资源——作业— —产品”的成本传递路径会使资源与作业之间的关系十分庞杂。 资源归集到作业之后，只反映出了资源要素与该作业的关系，但 该资源的全部产出量与其费用却失去了联系，而且不同资源要素 之间的关系也不能得到直接反映。
3、没有合理反映空闲生产能力。将空闲生产能力对应的成本归集 到总成本中，没有解决传统成本法的缺陷。
4、没有计算所有的资源成本。作业成本法分配的间接费用仅是生 产活动中发生的间接费用，对于与作业活动不相关的费用没有进 行处理。
RCA简介
资源消耗会计（Resource Consumption Accounting， RCA）是将以数量为基础的作业成本法（ABC）和德 国成本方法——弹性边际成本法（GPK）相结合的一 种新尝试的会计方法。RCA重新整合了资源和作业的 分析。与ABC强调的作业基础不同，RCA以资源为根 本，依据成本消耗的因果关系将成本从资源分配到产 品。
成本动因是工作的直接原因，反映产品或其他 成本对象对作业的需求。
作业成本法理论思路
产品（服务）消耗作业， 作业消耗资源，引起成 本发生。因此，成本可 以按照资源消耗的原因 归集至不同的作业活动， 再分配给不同产品（服 务）。
作业成本法不以业务量、 工时等单一标准分配间 接费用，而将费用分配 与成本动因联系起来， 逐步将费用追溯分配至 引起这些费用发生的产 品和相关作业上，提高 了资源消耗、作业、产 品之间的关联，能比较 准确的反映产品成本。
销作业、调运作业、仓储作业、结算作业。 3、确定资源分配方式。工资、招待费以人数为动因计算，其中订单作
业5人、购销作业10人、仓储作业4人、调运作业3人、结算作业3人； 装卸费、保管费以吨数为动因计算。如下表：
资源
动因
工资
人数
招待费 装卸费
人数 吨数
保管费
吨数
合计
作业成本库 订单作业 购销作业 仓储作业 调运作业 结算作业
8560 24167
17120 48333
6848
5136 40000
5136 14500
100000

32727 65453 106848 45136 19636
合计 42800 87000 40000 100000 269800
粮食流通企业作业成本法案例分析
4、将作业成本分配至品种。根据公司记录，当月共签 订购销合同60份，经营量4万吨，假设当月采购销售一 致，计算作业成本分配率（作业成本分配率＝作业成本
RCA的基本原理主要有以下三个核心部分：资源视角、 以数量为基础的方法以及对成本性态的划分。
RCA简介
（一）引入了“资源库”的概念，强调从资源消耗的视角分配成 本。在RCA法下，确定资源库是成本模型的第一步。通过分析 “资源——资源”、“资源——作业”的相互关系，将多项资源 要素按照资源库的标准进行重分类，将相关资源要素分到一个资 源库，并收集了各种资源要素的数量、金额，作为这些要素制定 成本计划、收集价值和数量等数据以及计算差异的成本目标。资 源及相关的资源要素的划分标准如下：一是同一资源库的资源要 素具有相似的技术；二是能够确定或者预计资源库的产出与消耗 者之间的定量关系；三是能够收集或者估算各个资源库的成本和 数量数据。
总额/成本动因数量），如下表：
作业项目 订单作业 购销作业 仓储作业 调运作业 结算作业
作业成本动因 订单数量 订单数量 储存数量 经营数量 订单数量
成本总额 32727 65453 106848 45136 19636
成本动因数量 60 60
40000 40000
60
作业成本分配率 545.45 1090.88 2.67 1.13 327.27
合计 87685 40470 141645 269800
粮食流通企业作业成本法案例分析
品种 小麦 稻谷 玉米 合计
数量 1.3 0.6 2.1 4
收入 2456.8 1047.36 3527.47 7031.63
成本 2449.18 1044.24 3520.91 7011.33
费用 8.77 4.05 14.16 26.98
利润 -1.15 -0.93 -7.6 -9.68
粮食流通企业作业成本法案例分析
作业成本法下计算盈利情况 1、确认资源消耗。各项间接资源消耗为工资42800元，装卸费40000
元、保管费100000元，招待费87000，合计269800元。 2、划分作业中心。粮食流通企业业务流程，一般划分为订单处理、购
作业动因消耗 10 10
13000 13000
10
10 10 6000 6000 10
40 40 21000 21000 40
作业成本（元） 5454.5 10908.8 34710 14690 3272.7 69036 5454.5 10908.8 16020 6780 3272.7 42436 21818 43635.2 56070 23730 13090.8 158344
作业成本法应用基本步骤
一、确认作业消耗资源，划分直接成本间接成 本。
二、识别、定义作业中心。 三、确认资源分配方式。 四、将作业成本分配到产品。 五、进行作业管理。
粮食流通企业作业成本法案例分析
某企业经营小麦、稻谷、玉米，当月经营量分别为1.3、 0.6、2.1万吨，收入为2456.8、1047.36、3527.47万元， 成本为2449.18、1044.24、3520.91万元。工资42800元， 装卸费40000元、保管费100000元，招待费87000，合计